En el Boletín Oficial del Estado del 11 de julio se ha publicado el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.
Esta norma efectúa una revisión integral del Reglamento del Impuesto para adecuarlo a la Ley del Impuesto sobre Sociedades, Ley 27/2014, de 27 de noviembre, por lo que, dado su interés, reseñamos sus aspectos más relevantes.
Entrada en vigor
El nuevo Reglamento entró en vigor el 12 de julio de 2015, día siguiente al de su publicación en el Boletín Oficial del Estado, siendo de aplicación a los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015, excepto su artículo 14 (información país por país) que entrará en vigor en períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016.
En el caso de personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea igual o superior a 45 millones de euros, la información y documentación específica establecida en los artículos 15 y 16 del Reglamento se aplicarán a los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2016, siendo de aplicación en los períodos impositivos que se inicien en 2015 las obligaciones de documentación establecidas en los artículos 18, 19 y 20 del anterior Reglamento.
Principales novedades
1. Base imponible (Título I RIS)
- Método de imputación temporal en el ámbito contable distinto al del devengo
El capítulo I establece el procedimiento a seguir para aquellos supuestos en que el contribuyente utilice un método de imputación temporal en el ámbito contable distinto al del devengo, procedimiento que es similar al previsto en el Reglamento anterior. Así, las entidades deberán presentar una solicitud ante la Administración tributaria con la menos seis meses de antelación a la conclusión del primer período impositivo respecto del que se pretenda que tenga efectos. (Arts. 1 y 2 del Reglamento)
- Amortizaciones
El capítulo II contiene una actualización del desarrollo reglamentario aplicable a las amortizaciones, teniendo en cuenta que la existencia de un nuevo Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre , con posterioridad al anterior Reglamento hace innecesarias determinadas reglas específicas de aplicación mencionadas en este. El contenido de este capítulo es el siguiente:
• Normas comunes de amortización de elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias (art. 3 del Reglamento).
• Amortización según tabla contenida en la Ley (art. 4 del Reglamento).
• Amortización según porcentaje constante (art. 5 del Reglamento)
• Amortización según número dígitos (art. 6 del Reglamento)
• Planes de amortización (art. 7 del Reglamento) Se ha flexibilizado la posibilidad de presentar planes especiales en cualquier momento dentro del plazo de amortización del elemento patrimonial, mientras que hasta ahora esta posibilidad quedaba restringida a los tres meses posteriores al inicio del plazo de amortización.
- Deducibilidad fiscal de la cobertura de riesgo de crédito en entidades financieras
El capítulo III contiene las reglas especiales de deducibilidad fiscal de la cobertura de riesgo de crédito en entidades financieras, en los mismos términos establecidos en la anterior normativa de aplicación (arts. 8 y 9 del Reglamento).
- Planes de gastos
El capítulo IV regula los planes de gastos correspondientes a las actuaciones medioambientales y los planes de gastos e inversiones de las comunidades titulares de montes vecinales en mano común (arts. 10, 11 y 12 del Reglamento).
De acuerdo con lo establecido en el artículo 14.4 de la Ley del Impuesto los gastos correspondientes a actuaciones medioambientales son deducibles cuando se correspondan a un plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria, por lo que el Reglamento, obedeciendo al mandato contenido en dicho artículo de la Ley, establece el procedimiento para la resolución de los planes que se formulen
Por otra parte, según el artículo 112.1 de la Ley del Impuesto, la base imponible correspondiente a las comunidades titulares de montes vecinales en mano común se reduce en el importe de los beneficios del ejercicio aplicados a determinadas inversiones, gastos de conservación y mantenimiento del monte y financiación de obras de infraestructura y servicios públicos, de interés social, si bien la aplicación del beneficio a dichas finalidades debe efectuarse en el propio período impositivo o en los cuatro siguientes. Sin embargo, el apartado 2 del mismo artículo permite que los beneficios puedan aplicarse en un plazo superior siempre que en el mismo se formule un plan especial de inversiones y gastos por el contribuyente y sea aceptado por la Administración. Por ello, el Reglamento en este caso también de acuerdo con el mandato de la Ley establece los términos en los que la Administración acepta el plan especial de inversiones y gastos.
- Operaciones vinculadas
El capítulo V recoge la principal novedad de este Reglamento, incorporando modificaciones sustanciales en relación con las entidades y las operaciones vinculadas. (arts. 13 a 16 del Reglamento)
Haciéndose eco de las conclusiones que se vienen adoptando en el Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios, que se elabora en el ámbito de la OCDE, e relación con la información y documentación de las entidades y operaciones vinculadas, se introduce como novedad la información país por país. Esta información será exigible a partir de 2016, a las entidades residentes en territorio español que tengan la condición de dominantes de un grupo y no sean al mismo tiempo dependientes de otra y a las entidades residentes en territorio español dependientes, directa o indirectamente de una entidad no residente que sea al mismo tiempo dependiente de otra o a establecimientos permanentes de entidades no residentes cuando se produzcan determinadas circunstancias. Sin embargo, para que sea exigible es preciso que el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de personas o entidades que formen parte del grupo, en los doce meses anteriores al inicio del período impositivo, sea, al menos, de 750 millones de euros.
La información país por país comprende, respecto del período impositivo de la entidad dominante, de forma agregada, por cada país o jurisdicción: ingresos brutos del grupo, resultados antes del Impuesto sobre Sociedades o impuestos de naturaleza análoga, Impuestos sobre Sociedades o de naturaleza análoga satisfechos, incluyendo las retenciones soportadas, Impuestos sobre Sociedades o de naturaleza análoga devengados, incluyendo las retenciones soportadas, importe de la cifra de capital y otros fondos propios existentes en la fecha de conclusión del período impositivo, plantilla media, activos materiales e inversiones inmobiliarias distintos de tesorería y derechos de crédito, lista de entidades residentes, incluyendo los establecimientos permanentes y actividades principales realizadas por cada una, otra información relevante y una explicación de los datos incluidos en la información.
Por otra parte, se modifica la documentación específica de operaciones vinculadas a la que hace referencia la Ley del Impuesto, completando, por un lado, la necesaria simplificación de este tipo de documentación para entidades con un importe neto de la cifra de negocios inferior a 45 millones de euros y adaptándose, por otro lado, al contenido de la documentación que se establece en la OCDE. Mientras se reduce considerablemente la documentación a exigir a las entidades medianas y pequeñas, simplificando significativamente sus cargas administrativas, se incrementa la exigencia de transparencia que el buen gobierno actual requiere respecto a las multinacionales.
Así se reduce la documentación específica para las personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros, que será la siguiente:
• Descripción de la naturaleza, características e importe de las operaciones vinculadas.
• Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del contribuyente y de las personas o entidades vinculadas con las que se realice la operación.
• Identificación del método de valoración utilizado.
• Comparables obtenidos y valor o intervalos de valores derivados del método de valoración utilizado
- Valoración y comprobación de las operaciones vinculadas
En el capítulo VI se establecen las reglas para la determinación del análisis de comparabilidad exigido en la documentación específica y se actualiza el procedimiento de comprobación de las operaciones vinculadas. Asimismo se regula la opción de evitar el ajuste secundario a través de la restitución patrimonial (arts. 17 a 20 del Reglamento).
- Acuerdos previos operaciones vinculadas
El capítulo VII, regula lo relativo a los acuerdos previos de valoración de operaciones entre personas o entidades vinculadas, tanto el procedimiento para la obtención de acuerdos previos de valoración entre personas o entidades vinculadas, la modificación de dicho acuerdo, la prórroga del acuerdo previo y el procedimiento para el acuerdo sobre operaciones vinculadas con otras Administraciones tributarias (arts. 21 a 36 del Reglamento).
- Documentación operaciones vinculadas
El capítulo VIII contiene la documentación que debe acompañar a las operaciones realizadas con personas o entidades no vinculadas residentes en paraísos fiscales (art. 37 del Reglamento).
- Valoración de proyectos de investigación científica e innovación tecnológica
El capítulo IX trata el procedimiento para la obtención de acuerdos previos de valoración de gastos correspondientes a proyectos de investigación científica e innovación tecnológica, que las personas o entidades que tengan el propósito de realizar dichas actividades pueden solicitar a la Administración tributaria (art. 38 del Reglamento).
- Valoración de activos intangibles
El capítulo X regula el procedimiento para la obtención de acuerdos previos de valoración o de calificación y valoración de rentas procedentes de determinados activos intangibles que podrán solicitar con carácter previo a la realización de las operaciones susceptibles de acogerse a la reducción prevista en el artículo 23 de la Ley del Impuesto para las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas que cumplan determinados requisitos (arts. 39 a 44 del Reglamento).
2. Límites en las ayudas derivadas de la aplicación del Derecho de la Unión Europea (Título II RIS)
El Título II recoge los límites al régimen de ayudas para obras audiovisuales establecido en el Reglamento (UE) n.º 651/2014 de la Comisión, de 17 de junio , por el que se declaran determinadas categorías de ayudas compatibles con el mercado interior en aplicación de los artículos 107 y 108 del Tratado, comúnmente conocido como el Reglamento General de Exención por Categorías. Así, la deducción del 15 por ciento de los gastos realizados en territorio español para la ejecución de una producción extranjera de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales resultará de aplicación siempre que las producciones tengan un coste mínimo de dos millones de euros y la base de la deducción no supere el 80 por 100 del coste total de la producción (art. 45 del Reglamento).
3. Regímenes especiales (Título III RIS)
El Título III está dedicado a las reglas de aplicación de determinados regímenes especiales.
El capítulo I tiene por objeto las agrupaciones de interés económico españolas y europeas y a las uniones temporales de empresas (art. 46 del Reglamento), el capítulo II el régimen de consolidación fiscal (art. 47 del Reglamento), el capítulo III el régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea (arts. 48 y 49 del Reglamento), el capítulo IV el régimen fiscal de determinados contratos de arrendamiento financiero (art. 50 del Reglamento), el capítulo V el régimen de las entidades de tenencia de valores extranjeros (art. 51 del Reglamento), el capítulo VI el régimen de las entidades navieras en función del tonelaje (arts. 52 a 54 del Reglamento) y el capítulo VII los partidos políticos (arts. 55 a 56 del Reglamento). Entre todos ellos, cabe destacar la adaptación de las obligaciones formales correspondientes al régimen de consolidación fiscal a la nueva delimitación del perímetro de consolidación. Asimismo, la desaparición de la opción en el régimen de operaciones de reestructuración permite minorar obligaciones formales en este régimen especial.
Destaca la adaptación de las obligaciones formales correspondientes al régimen de consolidación fiscal a la nueva delimitación del perímetro de consolidación.
Asimismo, se minoran las obligaciones fiscales en el régimen de operaciones de reestructuración (régimen de fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea) como consecuencia de las desaparición de la necesidad de opción expresa por su aplicación.
4. Gestión del impuesto (Título IV RIS)
Finalmente, el Título IV se destina a la gestión del Impuesto, dedicando el capítulo I al índice de entidades, a la devolución del Impuesto y a las obligaciones de colaboración con entidades externas en la presentación y gestión de declaraciones (arts. 57 a 59 del Reglamento).
El capítulo II se dedica a las obligaciones de retener e ingresar a cuenta (arts. 60 a 68 del Reglamento).
Se incorpora un nuevo capítulo III para regular el procedimiento de compensación y abono de activos por impuesto diferido, cuando se produce su conversión en créditos exigibles para la Hacienda Pública. Este procedimiento novedoso para la compensación o abono de los activos por impuesto diferido está previsto en el artículo 130.3 de la Ley del Impuesto (correspondientes a dotaciones por deterioro de los créditos u otros activos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores no vinculados con el contribuyente, no adeudados con entidades de Derecho Público y cuya deducibilidad no se produzca por aplicación de lo dispuesto en el artículo 13.1.a) de la LIS, así como los derivados de los apartados 1 y 2 del artículo 14 de la LIS, correspondientes a dotaciones o aportaciones a sistemas de previsión social y, en su caso, prejubilación).
Según se establece en el citado artículo, la conversión de estos activos por impuesto diferido en un crédito exigible frente a la Administración tributaria determinará que el contribuyente pueda optar por solicitar su abono a la Administración tributaria o por compensar dichos créditos con otras deudas de naturaleza tributaria de carácter estatal que el propio contribuyente genere a partir del momento de la conversión. El artículo 69 del Reglamento regula el procedimiento para ello.
