El Tribunal Supremo resuelve si durante el intervalo que media entre el otorgamiento de la escritura de constitución de una sociedad de responsabilidad limitada y su inscripción en el Registro Mercantil, procede la sujeción de la entidad al Impuesto sobre Sociedades (IS) o de sus socios al régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

En este caso, la Sala admitió a trámite, mediante auto de 12 de julio de 2023, un recurso contra la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, de 26 de octubre de 2022, que dio la razón a los contribuyentes a los que Hacienda reclamaba 52.077,53 euros (49.442,04 euros de principal más 2.635,49 euros en concepto de intereses).

El Registro Mercantil, por resolución de 19 de diciembre de 2014, decidió no practicar la inscripción, al apreciar una serie de defectos, todos ellos subsanables.

Ahora, la sentencia recurrida erróneamente retrotrae los efectos de la inscripción a la fecha del asiento de presentación y entiende que la sociedad a tal fecha, ya tenía personalidad jurídica y, por tanto, era sujeto pasivo del impuesto sobre sociedades a la fecha de su devengo, con el efecto de negar la atribución de rentas a los socios. 

Impuesto sobre Sociedades (IS)

Para la Sala, durante el intervalo que media entre el otorgamiento de la escritura de constitución de una sociedad de responsabilidad limitada y su inscripción en el Registro Mercantil, no procede la sujeción de la entidad al IS sino la sujeción de sus socios al régimen de atribución de rentas en el IRPF, ello incluso, si antes de la fecha del devengo ya se ha causado el asiento de presentación y la inscripción se produce con posterioridad a dicha fecha.

Aunque en el caso, la sociedad en formación desarrollara su actividad profesional -por medio de sus socios profesionales- durante un tiempo y al hacerlo obtuvo rentas, no por ello tenía personalidad jurídica propia. Los socios fundadores presentaron la escritura de constitución en el Registro Mercantil, pocos días antes del devengo de los dos impuestos personales: IRPF e IS.

Impuesto sobre las Renta (IRPF)

A la hora de determinar por qué impuesto personal deben tributar las rentas obtenidas por la actividad de la sociedad en formación, si por el impuesto personal de la sociedad, o por el impuesto personal de los socios, en la medida en que a fecha de devengo del IS, la sociedad aún no estaba inscrita en el Registro Mercantil, no era sujeto pasivo del impuesto sobre sociedades, al carecer de personalidad jurídica plena, y lo que procedía la atribución de las rentas a sus socios en el IRPF, como así hizo la Administración.

Aunque el artículo 55 del Reglamento del Registro Mercantil prevé la retroacción de los efectos de la inscripción a la fecha del asiento de presentación ello no determina que a partir de entonces la sociedad en formación adquiera personalidad jurídica y, por tanto, era sujeto pasivo del IS a la fecha de su devengo, sino que tal previsión solo vincula al principio registral de prioridad, y solo tiene eficacia en el ámbito registral-mercantil, pero no en el ámbito tributario, en el que la condición de sujeto pasivo del impuesto exige que la sociedad tenga personalidad jurídica en el momento del devengo y, obviamente, no la tenía por no estar inscrita en el Registro Mercantil.