Tras la sentencia dictada por la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2015, que consideró como cláusulas abusivas aquéllas que imponían al consumidor el pago de determinados gastos que debía asumir la entidad prestamista, han sido innumerables las demandas interpuestas contra entidades bancarias -y continúan interponiéndose- solicitando la devolución de los gastos, que en justicia, correspondía al banco abonar.

Uno de los gastos que más dudas están generando se refiere al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (IAJD), pues parece que la jurisprudencia civil está siendo contradictoria en sus sentencias ¿Corresponde su pago al consumidor o al banco? ¿Quién es el sujeto pasivo en la operación gravada con el tributo?

Una resolución dictada por la DGRN el pasado 24 de mayo examina el recurso gubernativo interpuesto por la entidad bancaria contra la calificación de un registrador de la propiedad -que también examina ahora la licitud de la cláusula de gastos- y concluye que debía revocarse la suspensión. A su juicio, el IADJ corresponde al prestatario, pues a tenor de legislación fiscal es él el sujeto pasivo del tributo.

Antecedentes - suspensión de la inscripción

En 2016 dos personas físicas suscribieron un préstamo hipotecario a favor de la entidad Liberbank, S.A. El préstamo estaba destinado a la financiación de la vivienda habitual de los prestatarios, personas físicas consumidores.

Presentada telemáticamente la escritura de préstamo en el registro de propiedad, el registrador decidió la suspensión de alguna de las cláusulas, en concreto la que indica que los gastos de notaría, registro, IAJD, gestoría, costas procesales y honorarios de abogado y procurador correspondían al prestatario. El Registrador suspende su inscripción al considerar que se trataba de cláusulas abusivas, al conllevar para el consumidor un desequilibrio importante.

Interpuesto recurso gubernativo por la representación de Liberbank, el registrador mantuvo su calificación.

La cláusula controvertida indicaba que corrían de parte de la parte prestataria los «siguientes gastos futuros o pendientes de pago:

a) Gastos de tasación y comprobación registral del inmueble hipotecado realizados con carácter previo a la firma de la escritura;

b) Aranceles notariales y registrales relativos a la formalización del préstamo y constitución (incluidos los de la expedición de la primera copia de la presente escritura para la entidad y en su caso, los derivados de los documentos acreditativos de las disposiciones), modificación o cancelación de la hipoteca, incluidas las comisiones y gastos derivados del otorgamiento de la carta de pago;

c) Impuestos devengados por esta operación, salvo en el caso de préstamos formalizados en consumidores, en los que se excluirán los impuestos que por ley resulte sujeto pasivo la entidad;

d) Gastos de gestoría por la tramitación de la escritura ante el Registro de la Propiedad y la oficina liquidadora de impuestos;

e) Los derivados de la conservación y seguro de daños del inmueble hipotecado;

f) Los derivados del seguro de vida de la parte prestataria, caso de que se hubiere pactado la obligación de contratarlo para obtener el préstamo en las presentes condiciones;

g) Gastos de correo, según las tarifas oficiales aplicables en cada momento, y

h) Cualquier otro gasto que corresponda a la efectiva prestación de un servicio, relacionado con el préstamo, que no sea inherente a la actividad de la entidad dirigida a la concesión o administración del préstamo».

Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados - El sujeto pasivo es el prestatario

En relación a los impuestos devengado por la operación del préstamo que se repercuten al prestatario, se indica en la cláusula controvertida que serán abonados por su parte, salvo los que «por ley resulte sujeto pasivo la entidad crediticia».

A este respecto la DGRN hace mención a la sentencia dictada por el TS el 25 de noviembre de 2011 y la posterior STS de 23 de diciembre de 2015 , que calificó como cláusulas abusivas y por tanto nulas las estipulaciones impongan al consumidor el pago de tributos en los que el sujeto pasivo es el empresario».

La Ley del ITP y AJD (artículo 29) dispone que será sujeto pasivo del impuesto por el concepto tributario de Actos Jurídicos Documentados «el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan». Esto significa que la entidad prestataria no queda al margen e los tributos que pudieran devengarse con motivo de la operación mercantil, sino que, al menos en lo que respecta al impuesto sobre actos jurídicos documentados, será sujeto pasivo en lo que se refiere a la constitución del derecho (en cuanto adquirente del derecho real de hipoteca que es lo que verdaderamente se inscribe) y, en todo caso, porque las copias autorizadas se expiden a su instancia y es la principal interesada en la inscripción de la garantía hipotecaria.

Sin embargo lo dicho, la Dirección General indica que es reiterada doctrina de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo, que NO corresponde a la jurisdicción civil conocer sobre la aplicabilidad o la procedencia de un impuesto , quién es el sujeto pasivo, su base imponible o el tipo aplicable, concurriendo en este punto una falta de jurisdicción.

Por tanto, en lo que se refiere al sujeto pasivo del IAJD, según el artículo 68 del Reglamento del Impuesto (RD 828/1995) es «el adquirente del bien o derecho y en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquéllos en cuyo interés se expidan», añadiendo en su párrafo segundo que «cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario», lo que lleva a concluir que también por el concepto de Actos Jurídicos Documentados, el sujeto pasivo es el prestatario. (SSTS 19 nov. 2001, 24 jun. 2002, ó 27 de marzo de 2006, entre otras).

Este criterio de que conforme a la legislación fiscal el sujeto pasivo es el prestatario (porque el «derecho» es el préstamo mismo, aunque se encuentre garantizado con hipoteca), ha sido seguido con posterioridad por diversas Salas civiles de Audiencias Provinciales, como la AP de Madrid de 9 de junio de 2016 o la AP de Oviedo de 25 de noviembre de 2016.

Por último se indica que el Pleno del TC ha dictado un Auto, de 18 de enero de 2005 (ATC 24/2005, de 18 de enero) por el que se resolvió negativamente la posible inconstitucionalidad del artículo 68.2.º del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, declarando, entre otras cosas, que «es una opción de política legislativa válida desde el punto de vista constitucional que el sujeto pasivo de la modalidad de “actos jurídicos documentados” lo sea el mismo que se erige como sujeto pasivo del negocio jurídico principal (en el impuesto sobre el valor añadido o en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados.

En consecuencia con ello, la DGRN en este punto concluye que la redacción de la letra c) de la cláusula no adolece de ambigüedad, pues corresponde el pago del impuesto al prestatario, por ser sujeto pasivo del mismo. Se inclina por “la legalidad y no abusividad de la cláusula” según indica.

Gastos pre procesales, procesales u otros derivados del incumplimiento de pago

A este respecto, la DGRN comienza indicando que la tan mencionada STS de 23 de diciembre de 2015 indicó que los gastos derivados del proceso estaban sometidos a una estricta regulación legal y que se fundan en el principio del vencimiento como regla general; en cuanto a la ejecución, las costas se imponen al ejecutado, pero también podrán imponerse al ejecutante cuando se aprecie algún defectos procesal no subsanable o no subsanado en el plazo concedido al efecto.

Por tanto, la atribución al prestatario de las costas procesales comportaría su nulidad, al igual que la imputación al cliente-prestatario de los honorarios de abogado y aranceles del procurador de la entidad prestamista al contravenir el artículo 32.5 LEC.

Sin embargo, y en esto se le da la razón al banco, en ningún punto de la cláusula controvertida se hace referencia a la atribución al cliente de ninguno de los gastos procesales que el registrador menciona. Por tanto, también se revoca la calificación registral en este punto.

Concluye la DGRN señalando que, aun concurriendo todos los presupuestos de aplicación de la normativa de consumidores, esta Dirección General ha acordado estimar el recurso y revocar la nota de calificación en cuanto a los extremos recurridos.