Tanto el TJUE como el TC prohíben la concesión de beneficios fiscales en el impuesto sobre sucesiones y donaciones en base a la residencia del contribuyente, a no ser que existan justificaciones para un trato diferente. En el Derecho Europeo, la prohibición de la discriminación en base a la residencia se fundamenta en la libertad de circulación de capitales y, en el Derecho nacional español, en el derecho fundamental de la igualdad.
Sumario:
1. Libertad de circulación de capitales
2. Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea
4. Efectos de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014
5. Sentencia del Tribunal Constitucional 60/2015 de 18 de marzo
1. Libertad de circulación de capitales
El Derecho originario de la Unión Europea reconoce como una de las cuatro libertades fundamentales la libertad de circulación de capitales. El art. 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE) prohíbe expresamente las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países. También prevé en su art. 65 que los Estados miembros puedan diferenciar en base a la residencia (ap. 1º lit. a) y adoptar medidas necesarias para impedir infracciones del Derecho tributario (ap. 1º lit. b), sin que estas medidas o procedimientos constituyan un medio de discriminación arbitraria ni una restricción encubierta a la libre circulación de capitales (ap. 3º).
A falta de una definición de la libertad de circulación de capitales y de acuerdo con la nomenclatura del anexo I de la Directiva 88/361/CEE del Consejo, de 24 de junio de 1988, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) considera que las herencias y los legados, así como las donaciones, constituyen movimientos de capitales de carácter personal (anexo I, XI. D y B). A partir de este presupuesto, el Tribunal se ha pronunciado en varias ocasiones sobre la compatibilidad de leyes de Estados miembros en relación al impuesto sobre sucesiones y donaciones con la libertad de circulación de capitales. En términos generales, ha constatado una vulneración de esta libertad fundamental cuando un Estado miembro dispensa un trato fiscal diferente a los sujetos pasivos en base al criterio de su residencia. Concretamente, ha detectado infracciones a la libre circulación de capitales en los casos en que las leyes de un Estado miembro conceden beneficios fiscales más favorables a los residentes que a los no residentes, de tal suerte que el caudal heredado o donado se disminuye en mayor grado cuando el contribuyente no reside habitualmente en este Estado miembro.
2. Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea
2.1. La sentencia Mattner
En el asunto Mattner (C-510/08) el TJUE tenía que determinar, a petición del Tribunal Económico-Administrativo de Düsseldorf (Finanzgericht Düsseldorf), el alcance de la libre circulación de capitales en base a los siguientes hechos. La Sra. Vera Mattner, nacional alemana con residencia en los Países Bajos, adquirió en donación realizada por su madre –también nacional de Alemania y residente en los Países Bajos– un terreno situado en Alemania valorado en 255.000 euros. La ley alemana del impuesto sobre sucesiones y donaciones preveía una reducción de 205.000 euros para las donaciones a los hijos cuando donante o donatario tuvieran su residencia en el territorio nacional en el momento de la donación. En cambio, la reducción para los no residentes en estos casos, que fue la que aplicó la Agencia Tributaria de Velbert (Finanzamt Velbert), ascendió solamente a 1.100 euros y el impuesto liquidado por parte del Finanzamt resultó de 27.929 euros.
La Sra. Mattner interpuso un recurso ante esta Agencia Tributaria que fue desestimado, por lo que interpuso uno nuevo ante el Tribunal Económico-Administrativo de Düsseldorf. Este Tribunal presentó el asunto ante el TJUE, a pesar de que una sentencia de 21 de septiembre de 2005 del Tribunal Federal de Hacienda (Bundesfinanzhof, última instancia en materia tributaria en Alemania) declaró que, atendiendo a las diferencias importantes entre la obligación personal y la obligación real, el legislador nacional no está obligado a tratar ambas categorías de manera idéntica. Finalmente, el TJUE determinó que la donación en cuestión era un supuesto de movimientos de capital de carácter personal (Directiva 88/361/CEE) y que, por tanto, quedaba amparada por el art. 56 del Tratado Constitutivo de la Comunidad Europea (actual art. 63 TFUE). Por consiguiente, la disminución del valor de la donación, que implicaba la menor reducción para los no residentes, suponía una restricción a la libre circulación de capitales.
El Tribunal declaró, en su sentencia de 22 de abril de 2010, que se produce una infracción de la libertad de circulación de capitales cuando, en caso de donación de bienes inmuebles, se aplica una reducción inferior sobre la base imponible por residir donante y donatario en un Estado distinto de aquel donde se halla el inmueble donado, y se aplica una mayor reducción a los residentes en el Estado impositor (apartados 56, 57).
2.2. La sentencia Welte
En el asunto Welte (C-181/12) el Finanzgericht Düsseldorf presentó de nuevo una cuestión prejudicial ante el TJUE. El Sr. Welte, nacional suizo y residente en Suiza (país no perteneciente a la Unión Europea ni al Espacio Económico Europeo –EEE–), heredó de su esposa, la Sra. Welte-Schenkel (nacida en Alemania que devino suiza al casarse con el Sr. Welte, y que hasta su fallecimiento también fue residente en Suiza), una finca en Düsseldorf y cuentas bancarias en Alemania.
El Finanzamt Düsseldorf-Süd fijó el valor de la finca en 329.000 euros y las cuentas bancarias ascendieron a un total de 33.689,72 euros. El Finanzamt Velbert reclamó al Sr. Welte 41.450 euros en concepto de impuesto sobre sucesiones, considerando una reducción de 2.000 euros aplicable para sucesiones entre no residentes. Después de que el Finanzamt Velbert hubiera desestimado el recurso del Sr. Welte (en el que pedía una reducción de 500.000 euros aplicable a favor del cónyuge cuando la sucesión implica al menos a un residente), el mismo interpuso un nuevo recurso ante el Finanzgericht Düsseldorf que se dirigió nuevamente al TJUE.
En sentencia de 17 de octubre de 2013, el TJUE concluyó que una normativa relativa al impuesto de sucesiones que determina una menor reducción de la base imponible del impuesto por ser el causante y el causahabiente residentes de un tercer Estado (la Confederación Suiza, en este asunto en cuestión) respecto a la reducción aplicada a los residentes en el Estado impositor, vulnera la libertad de circulación de capitales (apartados 68, 69).
La Comisión Europea (CE) instó el asunto contra el Reino de España el 11 de julio de 2007 con una carta de emplazamiento al Gobierno en la que le comunicaba la incompatibilidad de las libertades fundamentales, la libre circulación de personas y la libre circulación de capitales, con la normativa española del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).
El Gobierno se opuso a esta valoración jurídica sosteniendo que no había incompatibilidad ninguna. Pero el 7 de mayo de 2010 la CE remitió un Dictamen motivado manteniendo su postura. A la vista de las modificaciones legales introducidas entre tanto en España (en particular la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, y se modifican determinadas normas tributarias), la CE suspendió sus actuaciones.
Sin embargo, de nuevo el 16 de febrero de 2011 la CE remitió un Dictamen motivado alegando las infracciones ya anunciadas anteriormente. La CE consideró que el Estado español incumplía las obligaciones derivadas del TFUE (arts. 21 y 63) y del Acuerdo sobre el EEE (arts. 28 y 40), por establecer en su legislación del ISD diferencias de trato fiscal entre residentes y no residentes en España, y entre obligados tributarios por donaciones de bienes inmuebles situados dentro o fuera de España. Dado que el Gobierno mantuvo su oposición, la CE interpuso el 7 de marzo de 2012 un recurso por incumplimiento de Estado contra España ante el TJUE (C-127/12).
El ISD en España es un tributo estatal cedido a las Comunidades Autónomas (CCAA) [art. 25.1 c) de la Ley 22/2009]. Estas tienen particularmente la competencia para conceder reducciones de la base imponible, así como para establecer deducciones y bonificaciones de la cuota [art. 48.1 a) ap. 1º y d) Ley 22/2009], de tal suerte que pueden reducir considerablemente la carga tributaria para el contribuyente. De hecho, las reducciones y bonificaciones en los grupos I (descendientes y adoptados menores de 21 años) y II (descendientes mayores de 21 años, cónyuges, ascendientes, adoptantes y colaterales de 1º grado [hermanos]) establecidas por las CCAA suelen ser más beneficiosas que la aplicación del régimen estatal del impuesto aplicable a los no residentes.
La CE argumentó que el trato discriminatorio de los no residentes radica en la existencia de beneficios fiscales a los que los no residentes no pueden acceder, mientras que el Gobierno se defendió alegando que el trato diferente resultaba del reparto de competencias, y que la diferenciación en la tributación estaba justificada debido a que los no residentes solamente tributan con una parte de la herencia o donación, mientras que los contribuyentes residentes tributan con toda la herencia o donación, lo que limita la progresividad del impuesto. Además, el Gobierno alegó que el trato diferente estaba justificado.
Por su parte, el TJUE concluyó que la normativa estatal del ISD no vulnera la libertad de movimientos de personas, pero consideró que los impuestos sobre sucesiones y donaciones son objeto de protección por la libre circulación de capitales y disminuyen el valor de las herencias y las donaciones de un residente de otro Estado (véanse apartados 52 a 57).
Remitiéndose a las sentencias Welte y Mattner, el TJUE, en su sentencia de 3 de septiembre de 2014, insistió en que toda normativa de un Estado miembro que hace depender una reducción de la base imponible del impuesto del lugar de residencia del causante y del causahabiente, del lugar del donante y del donatario o de la ubicación de un bien inmueble constituye una restricción a la libre circulación de capitales (apartado 58).
El TJUE, además, consideró que el criterio de conexión de la ley estatal (y no las leyes autonómicas que conceden los beneficios fiscales) es discriminatorio y, por lo tanto, no es necesario que todas las CCAA realmente concedan beneficios fiscales (apartados 63, 67). El Tribunal estimó finalmente que el trato diferente no está justificado, porque tanto residentes y no residentes son sujetos pasivos relativos a los bienes inmuebles situados en España y, objetivamente, no existe ninguna diferencia entre la situación de un residente y la de un no residente (véanse apartados 77, 78). Por consiguiente, el TJUE ha declarado que España ha incumplido sus obligaciones derivadas de los arts. 63 TFUE y 40 del Acuerdo sobre el EEE (libre circulación de capitales), al permitir diferencias en el trato fiscal otorgado a los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por ser estos residentes o no residentes en España o estar situados los bienes inmuebles en territorio español o fuera de este.
2.4. La sentencia de Alemania
Con carta de emplazamiento del 9 de octubre de 2009, la CE instó igualmente un asunto contra Alemania, alegando que el trato diferente relativo a las deducciones personales del impuesto sobre sucesiones y donaciones en función de que si la obligación tributaria es ilimitada (personal) o limitada (real) vulnera la libre circulación de capitales. Según la ley alemana, las deducciones personales en caso de obligación personal ascienden entre 20.000 y 500.000 euros, y en caso de obligación real solamente a 2.000 euros. Después de la publicación de la sentencia Mattner el 22 de abril de 2010, el Gobierno de Alemania anunció cambios legales que finalmente entraron en vigor, y que la CE estimó como insuficientes. Así, la CE interpuso un recurso por incumplimiento contra Alemania (C-211/13).
En su sentencia de 4 de septiembre de 2014, el TJUE consideró que también Alemania ha incumplido sus obligaciones derivadas de los arts. 63 del TFUE y 40 del EEE. El TJUE reconoció que la base imponible para el impuesto sobre sucesiones y donaciones generalmente es más baja en caso de un no residente frente a un residente (apartado 51).
Dado que las deducciones personales se conceden en Alemania por cantidades de dinero fijas y no de forma proporcional a la base imponible (p. ej. mediante porcentajes), el TJUE entendió que la situación de una persona sometida a la obligación real es comparable con una persona sometida a la obligación personal (apartados 52, 53). Además, el TJUE rechazó los argumentos de justificación del trato diferente alegados por Alemania, basados en que el trato diferente era necesario para mantener la coherencia del sistema tributario en Alemania y para conseguir la eficacia del control tributario.
2.5. Conclusiones
Según la jurisprudencia consolidada del TJUE, la concesión de beneficios fiscales en el impuesto sobre sucesiones y donaciones en base a la residencia de los contribuyentes, del causante o del donante, o la situación de los bienes, vulnera la libre circulación de capitales. Esta vulneración no está justificada por el hecho de que los contribuyentes no residentes suelen tributar solamente con una parte del patrimonio heredado o donado, ni por la coherencia del sistema tributario o por conseguir el control tributario. Por lo tanto, los legisladores de la Unión Europea (y del EEE) no pueden discriminar a los no residentes de esta manera.
3. Modificación de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el Estado español tras la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014
En España, la ley estatal del ISD regula los elementos esenciales del impuesto (p. ej. sujeto pasivo, hecho imponible, devengo…) y cede su rendimiento y gestión a las CCAA Estas gozan de competencia para regular ciertos aspectos del impuesto sobre sucesiones y donaciones: a) las reducciones de la base imponible, b) la tarifa del impuesto, c) las cuantías y coeficientes del patrimonio preexistente y d) las deducciones y bonificaciones de la cuota (art. 48.1 Ley 22/2009).
La ley estatal establece los puntos de conexión en virtud de los cuales se determinan las competencias para las CCAA. En el caso de las sucesiones, los puntos de conexión son la última residencia del causante; en el caso de las donaciones de bienes inmuebles, la ubicación del inmueble y, en caso de donaciones de bienes muebles y derechos, la residencia del donatario (art. 32 Ley 22/2009). Por lo tanto, a los contribuyentes no residentes se les aplicaba solamente la ley estatal y no las leyes autonómicas, a no ser que el causante en sede de sucesiones tuviera su última residencia en España o los inmuebles estuvieran situados en España en caso de donaciones.
Como consecuencia de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 en el asunto de la CE contra España, el Estado español estaba obligado a subsanar el Derecho nacional y adaptarlo al Derecho Europeo. El Estado ha optado por adaptar los puntos de conexión fijados en el art. 32 de la Ley 22/2009 y no por unificar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en todo el territorio nacional –aunque con ello se podría haber superado la discriminación de residentes de otras CCAA–, tal y como había sugerido, al menos parcialmente, el Informe de la Comisión de expertos para la reforma del sistema tributario español de febrero de 2014 (Informe Lagares; véanse las ideas en este sentido en cuanto al mínimo exento: propuesta no. 57, p. 252).
El legislador ha introducido estas modificaciones en la Disposición Adicional 2ª de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (Ley 26/2014) que entraron en vigor el 1 de enero de 2015.
Así queda la situación tras la reforma legislativa:
– En el impuesto sobre sucesiones, los contribuyentes (herederos, legatarios u otros beneficiarios), con independencia de su residencia, pueden invocar las normas de la CCAA en que se encuentre la mayor parte del caudal relicto situado en España, cuando el causante tenga su residencia en un Estado miembro de la UE o del EEE distinto de España (Uno.1 lit. a DA 2ª). Si el causante tuviera su última residencia en España, solamente los contribuyentes residentes en un Estado miembro de la UE o del EEE distinto de España tendrán derecho a la aplicación de las leyes autonómicas de la residencia del causante (Uno.1 lit. b DA 2ª).
– Los donatarios de bienes inmuebles no residentes en España y residentes en otro Estado miembro de la UE o del EEE, pueden solicitar la aplicación de las leyes autonómicas de la Comunidad en que radiquen los inmuebles (Uno.1 lit. c DA 2ª).
– Los donatarios residentes en España de bienes inmuebles situados en otro Estado miembro de la UE o del EEE distinto de España, tienen derecho a beneficiarse de las normas de la CCAA de su residencia (Uno.1 lit. d DA 2ª).
– Los donatarios de bienes muebles situados en España no residentes en este país y con residencia en otro Estado de la UE o del EEE, pueden acogerse a las leyes autonómicas de la situación de los bienes. Para averiguar la situación se han de considerar los cinco años inmediatamente anteriores al devengo del impuesto (Uno.1 lit. e DA 2ª). Igualmente, para tener una residencia en una determinada Comunidad a efectos de estas disposiciones, se exige un mayor número de días en los cinco años inmediatamente anteriores al devengo del impuesto (Uno.2 DA 2ª).
4. Efectos de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014
Teniendo en cuenta que la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 en el asunto de la CE contra España tiene efectos ex tunc (desde siempre), cualquier vulneración de la libre circulación de capitales en virtud de la legislación vigente hasta el 1 de enero de 2015 puede invocarse ante el Estado español. Lo más apropiado para hacerlo en la práctica será a través de la “devolución de ingresos indebidos” establecido en los arts. 32, 120.3 y 221 de la Ley General Tributaria (LGT), que permite pedir dicha devolución dentro de los cuatro años desde la finalización del periodo voluntario.
La Agencia Tributaria actualmente está atendiendo estas solicitudes en base a la Ley 26/2014, lo que nos lleva a la pregunta: ¿Está cumpliendo el Estado español correctamente con esta nueva Ley la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014? La respuesta a esta pregunta es que no. Tanto del propio texto del art. 63 del TFUE, como de la sentencia del TJUE de 17 de octubre de 2013 en el asunto Welte (C-181/12), se puede desprender que no solamente los residentes en la UE o en el EEE pueden reclamar la libre circulación de capitales, sino que este derecho se extiende a las personas residentes más allá del ámbito territorial del EEE.
Estas personas, como p.ej. las personas residentes en Suiza, Rusia, Ucrania, China o Marruecos, pueden invocar, pese al texto legal en contra de la Ley 26/2014, las devoluciones de impuestos ya pagados y declarar-liquidar estos impuestos considerando los beneficios tributarios autonómicos aplicables, ya que el Derecho Europeo se aplica de forma preferente sobre el Derecho nacional y las restricciones discriminatorias introducidas por el legislador español se deberían entender como no puestas. A no ser que exista una justificación, el Estado español también infringe el Derecho Europeo al limitar la aplicación de los beneficios fiscales en las donaciones de bienes inmuebles a que estos estén situados en el territorio de la UE o del EEE, ya que estaríamos ante un movimiento de capital desde un tercer país a un Estado miembro.
5. Sentencia del Tribunal Constitucional 60/2015 de 18 de marzo
El impuesto sobre sucesiones ha sido objeto de un pronunciamiento del Tribunal Constitucional (TC) el 18 de marzo de 2015, que ha puesto de relieve las limitaciones de los legisladores autonómicos en el ejercicio de sus competencias legislativas en esta materia.
El Tribunal Supremo promovió una cuestión de inconstitucionalidad ante el TC en base a una disposición de la ley valenciana; en concreto, se trataba del art. 12 bis a) de la Ley de la Comunidad Valenciana 13/1997, de 23 de diciembre, que limitaba la obtención de la bonificación del 99% de la cuota en el impuesto sobre sucesiones a que el causahabiente tuviera su residencia en esta Comunidad.
Los hechos que motivaron la cuestión de inconstitucionalidad ante el TC resumidamente eran los siguientes. Un causante con residencia habitual en la Comunidad Valenciana dejó a su esposa y a sus tres hijos por partes iguales un patrimonio equivalente a 841.999,40 euros para cada uno. Mientras que los herederos con residencia en la Comunidad Valenciana se pudieron beneficiar de las bonificaciones del 99% y tuvieron que pagar 1.985,96 euros y 2.184,55 euros en concepto de impuesto sobre sucesiones, respectivamente, el impuesto del heredero con residencia fuera de esta Comunidad ascendió a 202.210,86 euros.
El TC concluyó que los familiares del causante se encontraban en situaciones jurídicas objetivamente iguales y que, en un principio, se merecían un trato igual por el legislador autonómico. Solamente en los casos en que existe una justificación objetiva y razonable y, además, las consecuencias jurídicas del trato diferenciado guardan una cierta proporcionalidad entre el medio empleado y la finalidad conseguida “evitando resultados especialmente gravosos o desmedidos” (véase FJ 4º), no se aprecia una vulneración del principio de igualdad.
En las propias leyes, como en los textos elaborados en el proceso parlamentario, no se podían detectar justificaciones propias para la diferenciación entre residentes y no residentes y en el proceso ante el TC, la Comunidad Valenciana sostuvo que el legislador podía conceder beneficios fiscales a los residentes, ya que estos aportan más medios a los fondos públicos de la Comunidad. El TC rechazó esta argumentación y, en consecuencia, ha declarado inconstitucional el art. 12 bis a) de la Ley de la Comunidad Valenciana 13/1997, en la redacción dada por el art. 16 de la Ley de la Comunidad Valenciana 10/2006, de 26 de diciembre, por vulnerar los arts. 14 (principio de igualdad) y 31.1 (principio de justicia tributaria) de la Constitución española de 1978. Además, el TC ha pronunciado, en coherencia con su jurisprudencia anterior que, en aras de la seguridad jurídica, la inconstitucionalidad del precepto no afecta a los asuntos concluidos con sentencia firme (FJ 6º).
6. Conclusiones
Tanto el TJUE como el TC prohíben la concesión de beneficios fiscales en el impuesto sobre sucesiones y donaciones en base a la residencia del contribuyente, a no ser que existan justificaciones para un trato diferente. En el Derecho Europeo, la prohibición de la discriminación en base a la residencia se fundamenta en la libertad de circulación de capitales y, en el Derecho nacional español, en el derecho fundamental de la igualdad.
Tanto en el Derecho Europeo como en el Derecho interno es muy difícil que concurran supuestos de justificación, ya que estos son muy limitados en el Derecho Europeo y se interpretan de forma restrictiva por parte del TJUE. Además, los legisladores –como se desprende de los asuntos ventilados ante el TJUE y el TC– suelen introducir medidas desproporcionales en favor de los residentes para conseguir el objetivo perseguido, que es privilegiar considerablemente a los residentes frente a los no residentes. Tanto el legislador nacional como los legisladores autonómicos deben respetar tanto el principio de igualdad (art. 14 CE) y de justicia tributaria (art. 31.1 CE), como el principio de libertad de circulación de capitales (art. 63 TFUE).
La Ley 26/2014, que pretende adaptar la legislación española a la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014, no consigue esta adaptación completamente, ya que, en contrario al texto del art. 63 TFUE y de la jurisprudencia del TJUE en el asunto Mattner, se limita a conceder las bonificaciones tributarias de las CCAA únicamente a los residentes en el territorio del EEE y a conceder estas bonificaciones relativas a inmuebles situados en el territorio del EEE.
Además, hay algunas Comunidades que no han adaptado su legislación a la jurisprudencia consolidada del TJUE, ni a la Sentencia del TC. Así, por ejemplo, Aragón concede a las personas residentes beneficios fiscales desproporcionales. La ley aragonesa prevé para los supuestos de donaciones a favor del cónyuge o de los hijos una reducción del 100% de la base imponible del impuesto cuando donante y donatario tienen su residencia habitual en Aragón, siempre y cuando las reducciones en los últimos cinco años no excedan de 300.000 euros y el patrimonio preexistente del donatario no sea superior a 402.678,11 euros.
De lo expuesto queda evidente que el Estado español continúa incumpliendo de forma sistemática los mandatos del Derecho de la Unión Europea, tanto a nivel estatal como autonómico. Mientras se siga dispensando un trato discriminatorio basado en la residencia de los contribuyentes, estos estarán legitimados para reclamar la aplicación preferente del Derecho Europeo en materia del impuesto sobre sucesiones y donaciones y lo deberían hacer preferiblemente a través de la solicitud de devolución de ingresos indebidos.
7. Referencias bibliográficas
– Unión Europea. Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (versión consolidada). Diario Oficial de la Unión Europea no C 326, 26 de octubre de 2012, págs. 1-390.
– Unión Europea. Directiva 88/361/CEE del Consejo, de 24 de junio de 1988, para la aplicación del artículo 67 del Tratado constitutivo de la Comunidad Europea. Diario Oficial de las Comunidades Europeas L 178, de 8 de julio de 1988, pág. 10.
– Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Asunto Mattner (C-510/08). Sentencia de 22 de abril de 2010.
– Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Asunto Welte (C-181/12). Sentencia de 17 de octubre de 2013.
– Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Asunto Comisión Europea contra la República Federal Alemana. Sentencia de 4 de septiembre de 2014.
– Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Caso Comisión Europea contra el Reino de España. Sentencia de 3 de septiembre de 2014.
– España. Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias. Boletín Oficial del Estado, 28 de noviembre de 2014, núm. 288, págs. 96.860-96.938.
– España. Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Boletín Oficial del Estado, 18 de diciembre de 2003, núm. 302, págs. 44.987-45.065.
– Comunidad Valenciana. Ley 10/2006, de 26 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat. Boletín Oficial del Estado, 23 de enero de 2007, núm. 20, págs. 3.111-3.147.
– España. Tribunal Constitucional (Pleno). Sentencia núm. 60/2015 de 18 de marzo. Boletín Oficial del Estado, 24 de abril de 2015, núm. 98, Sec. TC, págs. 164-180.
– Aragón. Ley 14/2014, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales y Administrativas de la Comunidad Autónoma de Aragón. Boletín Oficial del Estado, 3 de febrero de 2015, núm. 29, págs. 8.315-8.317.
