Reglamento (UE) 2020/551 de la Comisión de 21 de abril de 2020 por el que se modifica el Reglamento (CE) n.º 1126/2008, por el que se adoptan determinadas normas internacionales de contabilidad de conformidad con el Reglamento (CE) n.º 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, en lo relativo a la Norma Internacional de Información Financiera 3

IDENTIFICACIÓN DE UNA COMBINACIÓN DE NEGOCIOS

3. Una entidad determinará si una transacción u otro suceso es una combinación de negocios mediante la aplicación de la definición de esta NIIF, la cual requiere que los activos adquiridos y los pasivos asumidos constituyan un negocio. Si los activos adquiridos no son un negocio, la entidad que informa contabilizará la transacción u otro suceso como adquisición de un activo. Los párrafos B5 a B12D proporcionan directrices sobre la identificación de una combinación de negocios y la definición de un negocio.

FECHA DE VIGENCIA Y TRANSICIÓN

Fecha de vigencia

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64P La definición de negocio, publicada en octubre de 2018, añadió los párrafos B7A a B7C, B8A y B12A a B12D, modificó la definición del término «negocio» en el apéndice A, modificó los párrafos 3, B7 a B9, B11 y B12 y eliminó el párrafo B10. Las entidades aplicarán estas modificaciones a las combinaciones de negocios para las que la fecha de adquisición sea a partir del comienzo del primer ejercicio anual sobre el que se informe que comience a partir del 1 de enero de 2020 y a las adquisiciones de activos que se produzcan en o después del comienzo de dicho período. Se permite la aplicación anticipada de dichas modificaciones. Si una entidad aplica estas modificaciones a un ejercicio anterior, revelará este hecho.

Apéndice A Definiciones de términos

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negocio

Un conjunto integrado de actividades y activos dirigidos y gestionados con el fin de suministrar bienes o prestar servicios a los clientes, generar ingresos de inversión (tales como dividendos o intereses) o generar otros ingresos por actividades ordinarias.

DEFINICIÓN DE UN NEGOCIO (APLICACIÓN DEL PÁRRAFO 3)

B7

Un negocio se compone de insumos y procesos aplicados a los mismos que tienen la capacidad de contribuir a elaborar productos. Los tres elementos de un negocio se definen como sigue (véanse los párrafos B8 a B12D para recabar orientaciones sobre los elementos de un negocio):

• a) Insumo: cualquier recurso económico que genera productos, o tiene la capacidad de elaborar productos, si se le aplica uno o más procesos. Algunos ejemplos incluyen activos no corrientes (incluyendo activos intangibles o derechos a utilizar activos no corrientes), propiedad intelectual, la capacidad de acceder a materiales o derechos necesarios y empleados.
• b) Proceso: cualquier sistema, norma, protocolo, convención o regla que, si se aplica a un insumo o insumos, elabora o tiene la capacidad de contribuir a elaborar productos. Algunos ejemplos incluyen procesos de gestión estratégicos, procesos operativos y procesos de gestión de recursos. Estos procesos habitualmente están documentados, pero la capacidad intelectual de una plantilla de trabajadores organizada que tenga la necesaria formación y experiencia en la aplicación de reglas y convenciones puede proporcionar los procesos necesarios susceptibles de aplicarse a los insumos para elaborar productos. (Contabilidad, facturación, nóminas y otros sistemas administrativos habitualmente no son procesos utilizados para elaborar productos.)
• c) Producto: el resultado de insumos y procesos aplicados a estos que proporcionan bienes o prestan servicios a los clientes, generan ingresos de inversión (tales como dividendos o intereses) o generan otros ingresos por actividades ordinarias.

Prueba opcional para determinar la concentración del valor razonable

B7A

El párrafo B7B establece una prueba opcional (la prueba de concentración) para permitir una evaluación simplificada de si un conjunto de actividades y activos adquiridos no es un negocio. La entidad puede optar por aplicar o no aplicar la prueba. La entidad puede realizar tal elección por separado para cada transacción u otro evento. La prueba de concentración tendrá las siguientes consecuencias:

• a) Si se supera la prueba de concentración, se determina que el conjunto de actividades y activos no es un negocio y no es necesario realizar ninguna otra evaluación.
• b) Si no se supera la prueba de concentración, o si la entidad opta por no aplicar la prueba, la entidad llevará a cabo la evaluación indicada en los párrafos B8 a B12D.

B7B

La prueba de concentración se supera si la totalidad del valor razonable de los activos brutos adquiridos se concentra en un único activo identificable o en un grupo de activos identificables similares. Para la prueba de concentración:

• a) Los activos brutos adquiridos excluirán el efectivo y equivalentes al efectivo, los activos por impuestos diferidos y el fondo de comercio resultante de los efectos de los pasivos por impuestos diferidos.
• b) El valor razonable de los activos brutos adquiridos incluirá cualquier contraprestación transferida (más el valor razonable de cualquier participación no dominante y el valor razonable de cualquier participación anterior) que supere el valor razonable de los activos netos identificables adquiridos. El valor razonable de los activos brutos adquiridos puede determinarse, por regla general, como el total obtenido sumando el valor razonable de la contraprestación transferida (más el valor razonable de la participación no dominante y el valor razonable de cualquier participación mantenida anteriormente) al valor razonable de los pasivos asumidos (distintos de los pasivos por impuestos diferidos) y excluyendo, a continuación, las partidas identificadas en la letra a). No obstante, si el valor razonable de los activos brutos adquiridos es superior al total, en ocasiones puede ser necesario realizar un cálculo más preciso.
• c) Un activo único identificable incluirá cualquier activo o grupo de activos que se reconocería y valoraría como un activo único identificable en una combinación de negocios.
• d) Si se adjunta un activo tangible a otro activo tangible y no puede ser separado físicamente y ser utilizado por separado de dicho activo (o de un activo subyacente sujeto a un contrato de arrendamiento, tal como se define en la NIIF 16 Arrendamientos), sin incurrir en un coste significativo, o en una disminución significativa de la utilidad o valor razonable de cualquiera de los activos (por ejemplo, terrenos y edificios), estos activos se considerarán un activo único identificable.
• e) A la hora de determinar si los activos son similares, las entidades deberán tener en cuenta la naturaleza de cada activo único identificable y los riesgos asociados a la gestión y la elaboración de productos de los activos (es decir, las características de riesgo).
• f) No se considerarán activos similares los que figuran a continuación:
  • i) un activo tangible y un activo intangible;
  • ii) los activos tangibles de diferentes clases (por ejemplo, existencias, equipos de fabricación y automóviles), a menos que se consideren un activo único identificable de conformidad con el criterio establecido en la letra d);
  • iii) los activos intangibles identificables de diferentes clases (por ejemplo, nombres comerciales, licencias y activos intangibles en fase de desarrollo);
  • iv) un activo financiero y un activo no financiero;
  • v) los activos financieros de diferentes clases (por ejemplo, cuentas a cobrar e inversiones en instrumentos de patrimonio); y
  • vi) los activos identificables que se encuentren dentro de la misma clase de activos pero que presenten características de riesgo significativamente diferentes.

B7C

Los requisitos del párrafo B7B no modifican las directrices sobre activos similares de la NIC 38 Activos intangibles; ni modifican el significado del término «clase» de la NIC 16 Inmovilizado material, la NIC 38 y la NIIF 7 Instrumentos financieros: Información a revelar.

Elementos de un negocio

B8

Aunque los negocios generalmente tienen productos, estos no se requieren para que un conjunto integrado de actividades y activos cumpla las condiciones para ser considerado como un negocio. Para que pueda ser dirigido y gestionado a los fines señalados en la definición de negocio, un conjunto integrado de actividades y activos requiere dos elementos esenciales: insumos y procesos que se aplican a dichos insumos. No es necesario que los negocios incluyan todos los insumos o procesos que el vendedor haya utilizado en la gestión de dichos negocios. Sin embargo, para ser considerado un negocio, un conjunto integrado de actividades y activos debe incluir, como mínimo, un insumo y un proceso sustantivo que, en conjunto, contribuyan significativamente a la capacidad de elaborar productos. Los párrafos B12 a B12D especifican cómo determinar si un proceso es sustantivo.

B8A

Si un conjunto adquirido de actividades y activos tiene resultados, el mantenimiento de los ingresos no significa, por sí solo, que se haya adquirido un insumo y un proceso sustantivo.

B9

La naturaleza de los elementos de un negocio varía según el sector industrial y según la estructura operativa (actividades) de una entidad, incluyendo la fase de desarrollo de la entidad. Los negocios ya establecidos a menudo tienen numerosos tipos distintos de insumos, procesos y productos, mientras que los negocios nuevos a menudo tienen pocos insumos y procesos y en ocasiones solo un producto. Casi todos los negocios también tienen pasivos, pero un negocio no necesita tener pasivos. Además, un conjunto adquirido de actividades y activos que no es un negocio podría tener pasivos.

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B10

[Eliminado]

B11

La determinación de si un conjunto concreto de actividades y activos es un negocio deberá basarse en si el conjunto integrado es susceptible de ser dirigido y gestionado como un negocio por un participante en el mercado. Así, para evaluar si un conjunto concreto es un negocio, no es importante si el vendedor explota el conjunto como un negocio o si la adquirente pretende explotar el conjunto como un negocio.

Determinar si un proceso adquirido es sustantivo

B12

Los párrafos B12A a B12D explican cómo determinar si un proceso adquirido es sustantivo si el conjunto adquirido de actividades y activos no tiene productos (párrafo B12B) y si tiene productos (párrafo B12C).

B12A

Un ejemplo de conjunto adquirido de actividades y activos que no tiene productos en la fecha de adquisición es una entidad en su fase inicial que no ha empezado a generar ingresos. Además, si un conjunto adquirido de actividades y activos ya generaba ingresos en la fecha de adquisición, se considera que tiene productos en esa fecha, aunque posteriormente ya no genere ingresos de clientes externos, porque, por ejemplo, será integrado por la adquirente.

B12B

Si un conjunto de actividades y activos no tiene productos en la fecha de adquisición, un proceso adquirido (o grupo de procesos) solo se considerará sustantivo si:

• a)- es fundamental para la capacidad de desarrollar o convertir un insumo o insumos adquiridos en productos; y
• b)- en los insumos adquiridos se incluyen tanto la plantilla de trabajadores organizada que posee las cualificaciones, los conocimientos o la experiencia necesarios para llevar a cabo ese proceso (o grupo de procesos) como otros insumos que la plantilla de trabajadores organizada podría desarrollar o convertir en productos. Entre esos otros productos podrían incluirse los siguientes:
  • i)- la propiedad intelectual que podría utilizarse para desarrollar un bien o un servicio;
  • ii)- otros recursos económicos que podrían desarrollarse para elaborar productos; o
  • iii)- derechos para poder acceder a los materiales o derechos necesarios que permitan la elaboración de futuros productos.

Algunos ejemplos de los insumos mencionados en la letra b), incisos i) a iii), son los proyectos de tecnología, de investigación y desarrollo en curso, los bienes inmuebles y los minerales.

B12C

Si un conjunto de actividades y activos elabora productos en la fecha de adquisición, un proceso adquirido (o grupo de procesos) se considerará sustantivo si, cuando se aplique a un insumo o insumos adquiridos:

• a) es fundamental con respecto a la capacidad de seguir elaborando productos, y los insumos adquiridos incluyen una plantilla de trabajadores organizada con las cualificaciones, los conocimientos o la experiencia necesarios para llevar a cabo ese proceso (o grupo de procesos); o
• b) contribuye significativamente a la capacidad de seguir elaborando productos y:
  • i) se considera único o escaso; o
  • ii) no puede sustituirse sin costes, esfuerzo o retrasos significativos en la capacidad de seguir elaborando productos.

B12D

El siguiente debate respalda los párrafos B12B y B12C:

• a) Un contrato adquirido es un insumo y no un proceso sustantivo. No obstante, un contrato adquirido, por ejemplo, un contrato para la gestión externalizada de bienes inmuebles o la gestión externalizada de activos, puede dar acceso a una plantilla de trabajadores organizada. Las entidades evaluarán si una plantilla de trabajadores organizada a la que se accede a través de dicho contrato lleva a cabo un proceso sustantivo que controlen las entidades y, por tanto, han adquirido. Entre los factores que deben tenerse en cuenta a la hora de realizar esta evaluación se incluyen la duración del contrato y sus condiciones de renovación;
• b) Las dificultades para sustituir a una plantilla de trabajadores organizada adquirida pueden indicar que esta lleva a cabo un proceso que es fundamental para la capacidad de elaborar productos.
• c) Un proceso (o grupo de procesos) no es fundamental si, por ejemplo, es de naturaleza auxiliar o menor en el contexto de todos los procesos necesarios para elaborar productos.