Cuando Hacienda solicita documentación a un ciudadano en un procedimiento de comprobación tributaria, una vez quedan revisados los datos, quedan dos posibilidades: o bien abrir un procedimiento inspector para investigar posibles irregularidades; o bien emitir una liquidación provisional, o incluso descartar la regularización del asunto si todo está en orden.
Lo que no puede, dicta la Audiencia Nacional en una reciente sentencia de 3 de junio, es cerrar el procedimiento de comprobación limitada, y aún así, exigir nueva documentación al ciudadano en una segunda comprobación. Si la Administración descarta la sanción en un primer momento no puede más tarde arrepentirse y reabrir el caso. No, al menos, si no hay motivo para ello - como hechos nuevos o resultados de investigaciones posteriores -.
El tribunal delimita así el alcance del efecto preclusivo del art. 140 LGT en cuanto al principio de que no cabe una segunda revisión sobre lo comprobado. La ley sólo prevé una excepción para reabrir una investigación ya cerrada y es que "se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución".
Comprobación cerrada
Bajo este paraguas, no puede la Administración, - si ha mediado resolución expresa aprobatoria de una liquidación provisional o, en su caso, la manifestación de que no procede realizar regularización alguna como consecuencia de la comprobación-, efectuar una nueva regularización en relación con igual obligación tributaria.
Esto imposibilita al Estado a solicitar documentación distinta a la que fue requerida en el primer procedimiento, sin que existan nuevos hechos o datos que no estuvieran a disposición de la Administración o que ésta no pudiera haber solicitado a la contribuyente en la primera comprobación realizada.
En el caso, no justifica la Administración que no pudiera verificar la corrección de la materia objeto de la primera comprobación, pues efectuó un requerimiento que fue contestado y conforme al cual sí tenía la posibilidad de verificar en el procedimiento de comprobación limitada la corrección del objeto comprobado, en el mismo sentido que después determinó como resultado del procedimiento inspector seguido con el contribuyente.
Dicho de otro modo, si en el procedimiento previo de comprobación, y con los datos existentes, concurren elementos de juicio o sospecha suficientes sobre la eventual no correspondencia de alguno de los elementos declarados de la obligación tributaria, no puede Administración tributaria prescindir discrecionalmente de la opción de iniciar un procedimiento inspector, que incluso le es exigible sin solución de continuidad.
La consecuencia de este erróneo actuar por parte de la Administración es la nulidad de la Resolución del TEAC que desestimó el recurso de alzada formulado contra la Resolución del TEAR que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra el Acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades.
Formula Voto Particular el Iltmo Sr. Magistrado D. Javier Eugenio López Candela que rechaza que un procedimiento de comprobación limitada goce de "cosa juzgada administrativa" por lo que procedía entrar en el fondo del asunto y del examen de la contabilidad, llegar la conclusión de que tuvo lugar una condonación de una deuda y, por tanto, la cancelación de un préstamo debidamente contabilizado.
