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Resoluci髇 de 1 de marzo de 2013 de la Presidenta del Instituto de Contabilidad y Auditor韆 de Cuentas por la que se dictan normas de registro y valoraci髇 del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias

Ficha:
  • 觬ganoMINISTERIO DE ECONOMIA Y COMPETITIVIDAD
  • Publicado en BOICAC n鷐. 3 de 04 de Marzo de 2013 y BOE n鷐. 58 de 08 de Marzo de 2013
  • Vigencia desde 05 de Marzo de 2013
Versiones/revisiones:

Sumario

Norma afectada por
LE0000504134_20130305Ir a NormaBOE 26 Abril. Correcci髇 de errores R ICAC 1 Mar. 2013 (normas de registro y valoraci髇 del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias)
Resoluci髇 1 marzo 2013 rectificada por Correcci髇 de errores (獴.O.E. 26 abril). LE0000504134_20130305Ir a Norma correctora

I

El Plan General de Contabilidad (PGC) aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, recoge en la segunda parte las normas de registro y valoraci髇 que desarrollan los principios contables y otras disposiciones contenidas en la primera parte relativa al Marco Conceptual de la Contabilidad. Esta Resoluci髇 constituye el desarrollo reglamentario de los criterios de registro y valoraci髇 sobre el inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias contenidos en el C骴igo de Comercio y en el PGC.

La disposici髇 transitoria quinta del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, establece lo siguiente:

A su vez, la disposici髇 final tercera del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, habilita al Instituto de Contabilidad y Auditor韆 de Cuentas (ICAC) para aprobar, mediante resoluci髇, normas de obligado cumplimiento que desarrollen el citado Plan y sus normas complementarias, en particular, en relaci髇 con las normas de registro y valoraci髇 y las normas de elaboraci髇 de las cuentas anuales.

Por 鷏timo, la disposici髇 final primera del Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Peque馻s y Medianas Empresas y los criterios contables espec韋icos para microempresas, establece lo siguiente:

  • 獿os desarrollos normativos del Plan General de Contabilidad que se aprueben en virtud de las habilitaciones recogidas en las disposiciones finales del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, ser醤 de aplicaci髇 obligatoria para las empresas que apliquen el Plan General de Contabilidad de Pymes.

    En caso de existir alg鷑 aspecto diferenciado para las Peque馻s y Medianas Empresas, en dichos desarrollos normativos se har expresa menci髇 a esta circunstancia.

A ra韟 de la entrada en vigor del nuevo PGC, el ICAC ha emitido algunas interpretaciones en desarrollo de la regulaci髇 contenida en el PGC en materia de inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, y se ha pronunciado de forma expresa interpretando la vigencia de algunas cuestiones reguladas en desarrollo del anterior PGC de 1990.

Con esta Resoluci髇, adem醩 de reproducir determinados criterios del antecedente inmediato en la materia, la Resoluci髇 de 30 de julio de 1991, del Presidente del ICAC por la que se dictan normas de valoraci髇 del inmovilizado material, se asume la tarea de sistematizar la citada doctrina administrativa y se aborda el desarrollo de las normas de registro y valoraci髇 del PGC sobre el inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias, sin perjuicio de las futuras actuaciones que pudieran ser necesarias al hilo de la cada vez m醩 compleja pr醕tica negocial o de los nuevos pronunciamientos contables a nivel internacional que se considere oportuno incorporar a nuestro Derecho interno.

II

Son elementos del inmovilizado material los elementos del activo destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empresa, representados por bienes muebles o inmuebles, excepto los que deban ser clasificados como inversiones inmobiliarias.

Aunque la Resoluci髇 est dedicada fundamentalmente a las inmovilizaciones materiales, cuya definici髇 estricta excluir韆 a aquellos inmuebles clasificados como inversiones inmobiliarias, se debe tener presente que los criterios contenidos en la misma se aplicar醤 a estas 鷏timas. Por ello la presente norma recoge en el apartado quinto especialidades propias de estos activos no corrientes, cuya definici髇 viene recogida en el Subgrupo 22 de la quinta parte. Definiciones y relaciones contables, del PGC:

  • 獳ctivos no corrientes que sean inmuebles y que se posean para obtener rentas, plusval韆s o ambas, en lugar de para:
    • - Su uso en la producci髇 o suministro de bienes o servicios, o bien para fines administrativos; o
    • - Su venta en el curso ordinario de las operaciones.

III

La Resoluci髇 se divide en cinco normas:

  • Primera. Valoraci髇 inicial
  • Segunda. Valoraci髇 posterior
  • Tercera. Formas especiales de adquisici髇 del inmovilizado material.
  • Cuarta. Baja en cuentas
  • Quinta. Inversiones inmobiliarias

La Norma primera sobre la valoraci髇 inicial del inmovilizado material desarrolla los criterios previstos en el PGC acerca de los conceptos que deben formar parte del precio de adquisici髇 o coste de producci髇 del inmovilizado material.

Para ello se hace hincapi en los costes en los que se incurre mientras el inmovilizado material est en per韔do de prueba, as como en los costes de desmantelamiento y rehabilitaci髇. Tambi閚 se recoge el criterio para contabilizar los gastos financieros como mayor valor del inmovilizado material, sin perjuicio de su posterior desarrollo en la resoluci髇 que analice los problemas relacionados con el c醠culo del coste de producci髇 de las existencias y el inmovilizado.

Como novedad, en relaci髇 con el antecedente del a駉 1991, se regula de forma expresa el tratamiento contable de la contraprestaci髇 contingente asociada a la adquisici髇 de un bien del inmovilizado material. El PGC regula de forma expresa este tipo de acuerdos en la norma de registro y valoraci髇 19. 獵ombinaciones de negocios, donde la contraprestaci髇 contingente ajusta el coste de la combinaci髇 durante el plazo de un a駉, al cabo del cual, cualquier variaci髇 en el pago se reconoce en la cuenta de p閞didas y ganancias porque se vincula a la evoluci髇 del negocio adquirido, y al cabo de un a駉, la citada evoluci髇 puede llegar a depender, no ya estrictamente del negocio adquirido sino de activos no identificables que surgen con posterioridad.

Del mismo modo, cuando se adquiere un elemento del inmovilizado, puede resultar habitual que las partes que intervienen en la transacci髇 condicionen el precio acordado a la obtenci髇 de informaci髇 adicional en el futuro sobre hechos y circunstancias que exist韆n en la fecha de adquisici髇, que confirmen la capacidad del activo de generar beneficios o rendimientos econ髆icos en el futuro. A diferencia de lo expuesto respecto de las combinaciones de negocios, cuando se adquiera un solo elemento patrimonial ser m醩 evidente la identificaci髇 entre el pago contingente y los beneficios o rendimientos econ髆icos futuros del activo, circunstancia que impide aplicar el l韒ite del a駉 previsto para aquellas.

Sobre la base de este razonamiento, en la Resoluci髇 se aclara que formar parte del precio de adquisici髇 del activo la mejor estimaci髇 del valor actual de los pagos contingentes acordados, salvo que dependan de magnitudes relacionadas con el desarrollo futuro de la actividad de la empresa, como la cifra de ventas o el beneficio del ejercicio.

Los cambios en la estimaci髇 de la contraprestaci髇 contingente se contabilizar醤, de manera prospectiva y por el mismo importe, como una rectificaci髇 del valor en libros del activo y del pasivo.

En cualquier caso, si el pago contingente se vincula a la ocurrencia de un evento futuro que aumente los beneficios o rendimientos econ髆icos que proporcionar el activo, relacionado con hechos o circunstancias que no exist韆n en la fecha de adquisici髇, el tratamiento contable de la operaci髇 ser el previsto para las ampliaciones o mejoras del inmovilizado material.

Por 鷏timo la norma primera recoge el criterio a seguir para contabilizar los anticipos entregados a cuenta de un elemento del inmovilizado material, exigiendo que cuando en la operaci髇 se pueda identificar un componente financiero se reconozca el correspondiente ingreso, circunstancia que ser habitual cuando entre la entrega de efectivo y la incorporaci髇 del inmovilizado al patrimonio de la empresa transcurra un plazo de tiempo superior al a駉. Cuando la empresa adquiere el control del inmovilizado, en curso o terminado, dar de baja el anticipo y se iniciar, en su caso, el c髆puto del plazo de un a駉 para que la empresa pueda valorar si procede la capitalizaci髇 de los gastos financieros incurridos en la financiaci髇 del activo.

En los contratos 玪lave en mano es habitual que se produzcan estos anticipos para ir compensando al proveedor por el grado de avance de la construcci髇. Estos acuerdos, en funci髇 de las obligaciones que asuman las partes, pueden calificarse como entregas de bienes o prestaciones de servicios.

Si el acuerdo se califica como una entrega de bienes, los desembolsos que se vayan realizando se contabilizar醤 como anticipos hasta que no se produzca la transferencia sustancial de los riesgos y beneficios del activo. En este caso, el anticipo deber actualizarse cuando el plazo que media entre el desembolso de efectivo y el cumplimiento de la obligaci髇 de entrega del inmovilizado por el proveedor supere el a駉.

Por el contrario, la actividad desarrollada por la empresa constructora se calificar como una prestaci髇 de servicios, cuando el objeto del contrato sea la construcci髇 de un activo delimitado bajo unas concretas estipulaciones t閏nicas fijadas por el cliente (es decir, una serie de componentes indisociables, que funcionan en conjunto y donde la inspecci髇 t閏nica de la instalaci髇, cuando es requerida, con car醕ter general, se configura como un componente m醩 de la obligaci髇 de resultado a que se compromete la empresa constructora), y que vincula a las partes al cumplimiento de las obligaciones respectivas, en cuya virtud, se produce una transferencia sistem醫ica y sustancial de los riesgos y beneficios a medida que se despliega la actividad por el contratista.

En este 鷏timo caso, la empresa cancelar los anticipos y reconocer un inmovilizado en curso a medida que se vaya produciendo la citada transferencia, circunstancia que, a su vez, desencadenar la obligaci髇 de activar los correspondientes gastos financieros como mayor valor del inmovilizado, mostr醤dose, en esencia, un coste del activo similar al que lucir韆 en el balance de la empresa si la operaci髇 se hubiera calificado como entrega de bienes.

La norma segunda establece los criterios a seguir en la valoraci髇 posterior, en particular, para contabilizar las actuaciones sobre el inmovilizado material y la amortizaci髇, dejando para una futura resoluci髇 el tratamiento contable de las p閞didas por deterioro.

En desarrollo del PGC se aclara que la depreciaci髇 sistem醫ica que representa la amortizaci髇 no debe reconocerse cuando los bienes no sufren desgaste por su funcionamiento, uso, obsolescencia o disfrute y se recoge de forma expresa la t閏nica de amortizaci髇 玴or componentes prevista en el mencionado PGC para cada elemento significativo que forma parte del coste del inmovilizado. En todo caso, la depreciaci髇 es una cuesti髇 t閏nica, por lo que 閟ta, as como los par醡etros necesarios para su cuantificaci髇 deber醤 justificarse bajo dicho planteamiento, sin que resulten admisibles los criterios fiscales, financieros o de reparto de resultados.

En cuanto a las actuaciones posteriores sobre estos activos se reproducen los criterios previstos en la Resoluci髇 de 1991 sobre reparaci髇 y conservaci髇 del inmovilizado, renovaciones, ampliaciones y mejoras, as como el tratamiento contable de las piezas de recambio, si bien adaptados al nuevo PGC de 2007, en especial en lo referente a las inspecciones generales o peri骴icas.

La norma tercera se dedica a las formas especiales de adquisici髇 de un inmovilizado material. Esta norma, al igual que el antecedente del a駉 1991, incorpora el tratamiento contable de los bienes que se adquieran a t韙ulo gratuito, por permuta o mediante una aportaci髇 no dineraria.

Las adquisiciones a t韙ulo gratuito se regulan en sinton韆 con los criterios recogidos en las normas de adaptaci髇 del PGC a las entidades sin fines lucrativos. De acuerdo con dichas normas, si la cesi髇 es completa, esto es, por la totalidad de la vida econ髆ica del activo, la empresa reconocer un inmovilizado material.

El desarrollo de las operaciones de permuta se realiza a partir del criterio previsto en el PGC, que diferencia entre comerciales y no comerciales, precisando que las que podr韆mos denominar permutas 玴arciales, aquellas en las que se recibe o entrega efectivo y un elemento del inmovilizado, con car醕ter general, se presumir醤 comerciales, salvo que el componente monetario de la transacci髇 fuese insignificante en comparaci髇 con el componente no monetario.

Otras adquisiciones que fueron objeto de estudio en el seno del ICAC pero que finalmente no se han incluido en la Resoluci髇, por considerar que estas transacciones deben ser contabilizadas aplicando la norma sobre arrendamientos y operaciones de naturaleza similar del Plan General de Contabilidad, son la adquisici髇 del usufructo de un bien del inmovilizado material y la adquisici髇 de una construcci髇 a cambio de la cesi髇 de uso de un terreno.

Finalmente, tampoco se han incorporado a la norma otras cuestiones analizadas, como las adquisiciones de un inmovilizado procedente de clientes, y las cesiones de activos del inmovilizado a clientes en el marco de un contrato de suministro por un plazo determinado y con un volumen m韓imo de compras, por entender que en estos casos el aspecto m醩 relevante a dilucidar es el momento en que debe contabilizarse el correspondiente ingreso.

La opini髇 mayoritaria fue considerar que siempre que la adquisici髇 del activo procedente del cliente se produjese a t韙ulo de contraprestaci髇, por la entrega de un bien o la prestaci髇 de un servicio, el inmovilizado se deber韆 contabilizar empleando como contrapartida una cuenta que pusiera de manifiesto el anticipo recibido, para cuya baja y reconocimiento del correspondiente ingreso ser韆 preciso identificar la obligaci髇 que asume la empresa a cambio de recibir el activo.

De forma similar, en relaci髇 con las cesiones de activos a clientes se manejaron las siguientes interpretaciones. En ocasiones, una empresa cede bienes del inmovilizado material a un cliente, a cambio de que 閟te consuma los productos cuya entrega constituye la actividad ordinaria de la empresa, comprometi閚dose el cliente a devolver el bien del inmovilizado material en el momento en que cese el consumo. Tambi閚 es habitual que con el objetivo de favorecer la distribuci髇 de sus productos las empresas puedan invertir en marquesinas, r髏ulos, carteles, mobiliario y otros elementos f韘icos que explota el cliente, y que habitualmente se denominan 玞ostes de abanderamiento.

Para contabilizar los desembolsos incurridos por estos conceptos, como paso previo, ser韆 preciso analizar las obligaciones que asume la empresa con sus clientes. Por ejemplo, cabr韆 considerar que existen dos entregables (obligaciones de cumplimiento), los activos cedidos y los bienes a vender en un futuro, en cuyo caso habr韆 que asignar el importe de la contraprestaci髇 recibida en proporci髇 al valor razonable relativo de los elementos entregados y reconocer los correspondientes ingresos de acuerdo con las normas de registro y valoraci髇 aplicables al arrendamiento de activos y al suministro de bienes.

Si no hubiera un arrendamiento impl韈ito, se reconocer韆 el inmovilizado y el ingreso por prestaci髇 de servicios atendiendo a su devengo. Si los activos cedidos no se pudieran calificar como un entregable separado o no se pudiera asignar de forma razonable un valor a los mismos, habr韆 que evaluar si se posee el control sobre estos bienes al objeto de determinar el tratamiento contable m醩 adecuado a los hechos y circunstancias concretas.

La norma cuarta desarrolla la regla general prevista en el PGC para reconocer la baja de un elemento del inmovilizado material del balance en caso de enajenaci髇 y contabilizar el correspondiente resultado. Tambi閚 se regulan una serie de supuestos especiales en los que la baja trae causa de una operaci髇 distinta a la venta, como sucede en las entregas de bienes a t韙ulo gratuito, las expropiaciones de bienes del inmovilizado material y la baja del inmovilizado que ha sufrido un siniestro.

Otra novedad es la norma quinta dedicada a las inversiones inmobiliarias, que a pesar de estar sometidas a los mismos criterios de registro y valoraci髇 que el inmovilizado material, presentan especialidades en cuanto a su presentaci髇 en el balance y a las reglas a seguir en caso de cambio de destino, que supondr醤 una reclasificaci髇 de inversiones inmobiliarias a inmovilizado material o existencias, y viceversa; cambio que vendr delimitado por la funci髇 que los bienes cumplan en la actividad de la empresa.

Por todo lo anterior, como consecuencia de la necesidad de desarrollar las normas de registro y valoraci髇 contenidas en el PGC sobre el inmovilizado material y las inversiones inmobiliarias, y debido a las especiales caracter韘ticas de determinadas operaciones que se realizan con este tipo de bienes, este Instituto de Contabilidad y Auditor韆 de Cuentas de acuerdo con la disposici髇 final tercera del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, dicta la siguiente Resoluci髇:

NORMAS DE REGISTRO Y VALORACI覰 DEL INMOVILIZADO MATERIAL Y DE LAS INVERSIONES INMOBILIARIAS

Primera. Valoraci髇 inicial

1. Regla general

1. Los bienes comprendidos en el inmovilizado material se valorar醤 por su coste, ya sea 閟te el precio de adquisici髇 o el coste de producci髇.

Los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material s髄o se incluir醤 en el precio de adquisici髇 o coste de producci髇 cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda P鷅lica.

2. En los inmovilizados que necesiten un periodo de tiempo superior a un a駉 para estar en condiciones de uso, se incluir醤 en el precio de adquisici髇 o coste de producci髇 los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a pr閟tamos u otro tipo de financiaci髇 ajena, espec韋ica o gen閞ica, directamente atribuible a la adquisici髇, fabricaci髇 o construcci髇.

3. El precio de adquisici髇 incluye, adem醩 del importe facturado por el vendedor despu閟 de deducir cualquier descuento o rebaja en el precio, todos los gastos adicionales y directamente relacionados que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, incluida la ubicaci髇 en el lugar y cualquier otra condici髇 necesaria para que pueda operar de la forma prevista; entre otros: gastos de explanaci髇 y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros, instalaci髇, montaje y otros similares.

4. En aquellos casos en que el precio acordado incluya un importe contingente la valoraci髇 inicial del inmovilizado material incluir la mejor estimaci髇 del valor actual de la citada contraprestaci髇. No obstante, los pagos contingentes que dependan de magnitudes relacionadas con el desarrollo de la actividad, como la cifra de ventas o el resultado del ejercicio, en todo caso se contabilizar醤 como un gasto en la cuenta de p閞didas y ganancias a medida en que se incurran.

Si se produce un cambio en la estimaci髇 de la contraprestaci髇 contingente, la empresa incrementar o reducir el valor contable del activo en el mismo importe en el que se modifique el valor contable del pasivo, salvo que la nueva estimaci髇 est relacionada con variables como los tipos de inter閟 o un 韓dice de precios, en cuyo caso, se tratar como un ajuste al tipo de inter閟 efectivo de la deuda y no producir por tanto una revisi髇 del precio de adquisici髇 del activo.

Las deudas por compra de inmovilizado se valorar醤 de acuerdo con lo dispuesto en la norma de registro y valoraci髇 sobre instrumentos financieros del Plan General de Contabilidad.

En cualquier caso, si el pago contingente se vincula a la ocurrencia de un evento futuro que aumente los beneficios o rendimientos econ髆icos que proporcionar el activo, relacionado con hechos o circunstancias que no exist韆n en la fecha de adquisici髇, el tratamiento contable de la operaci髇 ser el previsto en la norma segunda de esta Resoluci髇 para las ampliaciones o mejoras del inmovilizado material.

5. El coste de producci髇 de los elementos del inmovilizado material fabricados o construidos por la propia empresa se obtendr a馻diendo al precio de adquisici髇 de las materias primas y otras materias consumibles, los dem醩 costes directamente imputables a dichos bienes. Tambi閚 se a馻dir la parte que razonablemente corresponda de los costes indirectamente imputables a los bienes de que se trate en la medida en que tales costes correspondan al periodo de fabricaci髇 o construcci髇 y sean necesarios para la puesta del activo en condiciones operativas. En cualquier caso, ser醤 aplicables los criterios generales establecidos para determinar el coste de las existencias.

6. Formar醤 parte del precio de adquisici髇 o del coste de producci髇 del inmovilizado, los gastos en los que se incurra con ocasi髇 de las pruebas que se realicen para conseguir que el activo se encuentre en condiciones de funcionamiento y pueda participar de forma plena en el proceso productivo.

7. En particular formar醤 parte del precio de adquisici髇 o del coste de producci髇 de un bien del inmovilizado material, los costes por desmantelamiento o retiro y los costes de rehabilitaci髇 en los t閞minos previstos en el apartado siguiente de esta norma.

8. Por el contrario, los gastos y los ingresos relacionados con las actividades accesorias que pudieran realizarse con el inmovilizado, antes o durante el periodo de fabricaci髇 o construcci髇, se reconocer醤 en la cuenta de p閞didas y ganancias de acuerdo con su naturaleza siempre que no sean imprescindibles para poner el activo en condiciones de funcionamiento.

9. En los solares sin edificar se incluir醤 en el precio de adquisici髇 los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimiento de tierras, obras de saneamiento y drenaje, los de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta, los gastos de inspecci髇 y levantamiento de planos cuando se efect鷈n con car醕ter previo a su adquisici髇, as como, en su caso, la estimaci髇 inicial del valor actual de las obligaciones presentes derivadas de los costes de rehabilitaci髇 del solar.

2. Costes de desmantelamiento o retiro y costes de rehabilitaci髇

1. Formar醤 parte del precio de adquisici髇 o del coste de producci髇 del inmovilizado la estimaci髇 inicial del valor actual de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado activo, tales como los costes de rehabilitaci髇 del lugar sobre el que se asienta, siempre que estas obligaciones den lugar al registro de una provisi髇 de acuerdo con lo dispuesto en el Plan General de Contabilidad.

La incorporaci髇 de este componente del coste a la valoraci髇 inicial del activo se producir en la fecha en la que la empresa incurra en la obligaci髇. Para el supuesto de activos en construcci髇, se presumir, salvo prueba en contrario, que esta circunstancia se producir a medida que el inmovilizado en curso se incorpore al patrimonio de la empresa.

2. Despu閟 del reconocimiento inicial, la empresa contabilizar la reversi髇 del descuento financiero asociado a la provisi髇 en la cuenta de p閞didas y ganancias y ajustar el valor del pasivo de acuerdo con el tipo de inter閟 aplicado en el reconocimiento inicial, o en la fecha de la 鷏tima revisi髇. Por su parte, la valoraci髇 inicial del inmovilizado material podr verse alterada por cambios en estimaciones contables que modifiquen el importe de la provisi髇 asociada a los costes de desmantelamiento y rehabilitaci髇, una vez reconocida la reversi髇 del descuento, y que podr醤 venir motivados por:

  • a) Un cambio en el calendario o en el importe de los flujos de efectivo estimados para cancelar la obligaci髇 asociada al desmantelamiento o la rehabilitaci髇.
  • b) El tipo de descuento empleado para la determinaci髇 del valor actual de la provisi髇 que, en principio, ser el tipo de inter閟 libre de riesgo, salvo que al estimar los flujos de efectivo no se hubiera tenido en cuenta el riesgo asociado al cumplimiento de la obligaci髇.

En estos casos, la empresa incrementar o reducir el valor contable del activo, en el mismo importe en el que se modifique el valor contable del pasivo.

3. Si la modificaci髇 supone una minoraci髇 en el importe de la provisi髇 superior al valor en libros de este componente del coste del activo, en la fecha en que se realiza la nueva estimaci髇, el exceso se reconocer como un ingreso en la cuenta de p閞didas y ganancias.

4. Cuando el activo correspondiente haya alcanzado el final de su vida 鷗il, todos los cambios posteriores en el valor del pasivo se reconocer醤 en la cuenta de p閞didas y ganancias a medida que ocurran.

3. Anticipos entregados

1. Las cantidades entregadas a cuenta de adquisiciones futuras de bienes del inmovilizado material, se registrar醤 en el activo y los ajustes que surjan por la actualizaci髇 del valor del activo asociado al anticipo dar醤 lugar al reconocimiento de ingresos financieros, conforme se devenguen. A tal efecto se utilizar el tipo de inter閟 incremental del proveedor existente en el momento inicial, es decir, el tipo de inter閟 al que el proveedor podr韆 financiarse en condiciones equivalentes a las que resultan del importe recibido, que no ser objeto de modificaci髇 en posteriores ejercicios. Cuando se trate de anticipos con vencimiento no superior a un a駉 y cuyo efecto financiero no sea significativo, no ser necesario llevar a cabo ning鷑 tipo de actualizaci髇.

2. El anticipo se dar de baja cuando los elementos del inmovilizado material se incorporen, en curso o terminados, al patrimonio de la empresa. Cuando existan dudas sobre la recuperaci髇 del valor en libros del anticipo, la empresa contabilizar la correspondiente p閞dida por deterioro.

Segunda. Valoraci髇 posterior

1. Regla general

La valoraci髇 posterior del inmovilizado material depender de las actuaciones que en su caso se lleven a cabo sobre el mismo, as como de la amortizaci髇 acumulada y de cualquier correcci髇 valorativa por deterioro acumulada que se haya registrado.

El tratamiento contable de las p閞didas por deterioro del valor de los elementos del inmovilizado material ser el previsto en el Plan General de Contabilidad y la Resoluci髇 que lo desarrolle.

2. Actuaciones sobre el inmovilizado material

2.1. Reparaci髇 y conservaci髇 del inmovilizado material

1. Se entiende por 玶eparaci髇 el proceso por el que se vuelve a poner en condiciones de funcionamiento un activo inmovilizado.

2. La 玞onservaci髇 tiene por objeto mantener el activo en buenas condiciones de funcionamiento, manteniendo su capacidad productiva.

3. Las reparaciones y la conservaci髇 del inmovilizado material se reconocer醤 y valorar醤 de acuerdo con los siguientes criterios:

  • a) Los gastos derivados de estos procesos se imputar醤 a la cuenta de p閞didas y ganancias del ejercicio en que se producen.
  • b) Los elementos que se sustituyan como consecuencia de estas actuaciones se contabilizar醤 seg鷑 lo dispuesto para las renovaciones en el apartado siguiente.
  • c) No obstante, en el caso de que un elemento del inmovilizado material haya de someterse de manera peri骴ica a inspecciones generales, con independencia de que los elementos afectados sean sustituidos o no, en la fecha en que se produzca la incorporaci髇 del activo al patrimonio de la empresa se identificar como un componente del coste del activo el importe de los desembolsos necesarios para realizar la inspecci髇. Si este coste no estuviera especificado, a efectos de su identificaci髇, podr utilizarse el precio actual de mercado de una inspecci髇 similar.

Este componente se amortizar durante el periodo de tiempo que transcurra hasta la fecha en que se realice la revisi髇. Cuando se realicen los trabajos, el coste de la inspecci髇 se reconocer como mayor valor del inmovilizado material, que a su vez ser objeto de amortizaci髇 hasta que se produzca la siguiente revisi髇, d醤dose de baja cualquier importe pendiente de amortizar del anterior componente.

2.2. Renovaci髇 del inmovilizado material

1. La 玶enovaci髇 del inmovilizado es el conjunto de operaciones mediante las que se recuperan las caracter韘ticas iniciales del bien objeto de renovaci髇.

2. La renovaci髇 del inmovilizado, se reconocer y valorar de acuerdo con los siguientes criterios:

  • a) Se capitalizar, integr醤dose como mayor valor del inmovilizado material, el importe de las renovaciones efectuadas de acuerdo con el precio de adquisici髇 o, en su caso, con el coste de producci髇, siempre que se cumplan las condiciones para su reconocimiento establecidas en la primera parte del Plan General de Contabilidad.
  • b) Simult醤eamente a la operaci髇 anterior se dar de baja el elemento sustituido, la amortizaci髇 acumulada y las p閞didas por deterioro de valor, registr醤dose, en su caso, el correspondiente resultado producido en esta operaci髇, por la diferencia entre el valor contable resultante y el producto recuperado.
  • c) En caso de entrega de un elemento sustituido dentro del proceso de renovaci髇, a cambio de un nuevo elemento, se aplicar lo relativo a las adquisiciones de inmovilizado entregando como pago parcial otro inmovilizado, tal como se desarrolla en la norma tercera de esta Resoluci髇.
  • d) Si la renovaci髇 afectase a una parte de un inmovilizado cuyo valor en libros no pueda identificarse claramente, el coste de la renovaci髇 podr tomarse como indicativo de cu醠 era el coste del elemento que se sustituye.

2.3. Ampliaci髇 y mejora del inmovilizado material

1. La 玜mpliaci髇 consiste en un proceso mediante el cual se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteni閚dose como consecuencia una mayor capacidad productiva.

2. Se entiende por 玬ejora el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteraci髇 en un elemento del inmovilizado, aumentando su anterior eficiencia productiva.

3. Los criterios de valoraci髇 aplicables en los procesos descritos, ser醤 los siguientes:

  • a) Para que puedan imputarse como mayor valor del inmovilizado los costes de una ampliaci髇 o mejora, se deber醤 producir una o varias de las consecuencias siguientes:
    • 1. Aumento de su capacidad de producci髇,
    • 2. Mejora sustancial en su productividad, o
    • 3. Alargamiento de la vida 鷗il estimada del activo.
  • b) El incremento de valor del activo se establecer de acuerdo con el precio de adquisici髇 o coste de producci髇 de la ampliaci髇 o mejora.
  • c) En particular, los gastos de urbanizaci髇 de un terreno se contabilizar醤 como mayor valor del mismo si los costes en los que incurre la empresa cumplen alguno de los requisitos recogidos en la letra a), incluso cuando la empresa se hubiera instalado con anterioridad al momento en que se inicien las actuaciones.
  • d) Si en estas operaciones se produjeran sustituciones de elementos, se aplicar lo dispuesto en el apartado 2.2 de esta Norma.
  • e) Si en el proceso de ampliaci髇 o mejora, hubiera que incurrir en costes de destrucci髇 o eliminaci髇 de los elementos sustituidos, dichos costes se considerar醤 como mayor valor, minorado en su caso por el importe recuperado en la venta de los mismos.
  • f) En todo caso, el importe a capitalizar tendr como l韒ite m醲imo el importe recuperable de los respectivos elementos del inmovilizado material.

2.4. Piezas de recambio del inmovilizado material

Piezas de recambio son las destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos m醧uinas, en sustituci髇 de otras semejantes, y para su valoraci髇 se estar a las normas generales del inmovilizado material, considerando las siguientes precisiones:

  • a) Las piezas de recambio cuyo ciclo de almacenamiento sea inferior al a駉 se contabilizar醤, de acuerdo a lo previsto en el Plan General de Contabilidad en el grupo 3, como 獷xistencias.
  • b) No obstante, aquellas piezas que se adquieran con el objetivo de mantener un nivel de repuestos de seguridad de elementos concretos, se registrar醤 junto con los bienes que vayan a sustituir y se someter醤 al mismo proceso de amortizaci髇. Cuando no sea posible identificar la pieza a sustituir, en todo caso se aplicar un m閠odo racional de amortizaci髇 que ponga de manifiesto la depreciaci髇 experimentada.

3. Amortizaci髇

1. La amortizaci髇 se identifica con la depreciaci髇 que normalmente sufren los bienes de inmovilizado por el funcionamiento, uso y disfrute de los mismos, debi閚dose valorar, en su caso, la obsolescencia t閏nica o comercial que pudiera afectarlos. La dotaci髇 anual que se realiza, expresa la distribuci髇 del precio de adquisici髇 o coste de producci髇 durante la vida 鷗il estimada del inmovilizado.

2. Por ello, la amortizaci髇 habr de establecerse de manera sistem醫ica y racional en funci髇 de la vida 鷗il de los bienes y de su valor residual, atendiendo a la depreciaci髇 considerada como normal por las causas se馻ladas anteriormente.

Esta regla solo puede excepcionarse cuando el activo no est sometido a desgaste por su funcionamiento, uso, obsolescencia o disfrute.

3. El c醠culo de la cuota anual de amortizaci髇 se obtendr a partir de los siguientes conceptos:

3.1. Valor amortizable

Constituye la base de amortizaci髇 del bien. Se calcula minorando el precio de adquisici髇 o coste de producci髇 de los activos depreciables en el valor residual.

3.2. Valor residual

1. El valor residual de un activo es el importe que la empresa estima que podr韆 obtener en el momento actual por su venta u otra forma de disposici髇, una vez deducidos los costes de venta, tomando en consideraci髇 que el activo hubiese alcanzado la antig黣dad y dem醩 condiciones que se espera que tenga al final de su vida 鷗il.

2. Si dicho valor no es significativo en t閞minos cuantitativos, de acuerdo con el principio de importancia relativa, no se tendr en consideraci髇 para calcular el valor amortizable del activo.

3.3. Vida 鷗il

1. Vida 鷗il es el periodo durante el cual la empresa espera utilizar el activo amortizable o el n鷐ero de unidades de producci髇 que espera obtener del mismo. En particular, en el caso de activos sometidos a reversi髇, su vida 鷗il es el periodo concesional cuando 閟te sea inferior a la vida econ髆ica del activo; y en el de las inversiones en locales arrendados, que deban calificarse como arrendamientos operativos, y no sean separables del activo cedido en uso, la duraci髇 del contrato de arrendamiento, incluido el periodo de renovaci髇 cuando exista evidencia de que el mismo se va a producir, siempre que la citada duraci髇 sea inferior a la vida econ髆ica del activo.

2. Se entiende por vida 鷗il, por tanto, el per韔do durante el cual la empresa espera razonablemente consumir los beneficios econ髆icos incorporados o inherentes al activo.

3. Se trata de un per韔do estimado que se debe calcular en funci髇 de un criterio racional, teniendo en cuenta aquellos factores que pueden incidir en la vida productiva del inmovilizado. Entre estos, se destacan los siguientes:

  • a) El uso y desgaste f韘ico esperado.
  • b) La obsolescencia t閏nica o comercial.
  • c) Los l韒ites legales u otros que afecten a la utilizaci髇 del activo.

3.4. Vida econ髆ica

Vida econ髆ica es el periodo durante el cual se espera que el activo sea utilizable por parte de uno o m醩 usuarios o el n鷐ero de unidades de producci髇 que se espera obtener del activo por parte de uno o m醩 usuarios.

3.5. M閠odos de amortizaci髇

1. El m閠odo de amortizaci髇 reflejar el patr髇 con arreglo al cual se espera que se consuman los beneficios o rendimientos econ髆icos inherentes al activo, medidos en unidades f韘icas.

2. Podr醤 utilizarse aquellos m閠odos de amortizaci髇 que de acuerdo con un criterio t閏nico-econ髆ico distribuyan los costes de la amortizaci髇 a lo largo de su vida 鷗il, con independencia de consideraciones fiscales o de las condiciones de rentabilidad en que se desenvuelve la empresa. Entre estos m閠odos se incluyen, el m閠odo lineal que dar lugar a un cargo por amortizaci髇 constante a lo largo de la vida 鷗il del activo, el m閠odo de depreciaci髇 decreciente en funci髇 del valor contable del elemento y que dar lugar a un cargo por amortizaci髇 que ir disminuyendo a lo largo de su vida 鷗il y el m閠odo de unidades de producci髇 que supondr un gasto por amortizaci髇 basado en la utilizaci髇 o producci髇 esperada.

3. Algunos bienes del inmovilizado material son objeto de agotamiento, tales como las minas. Estos bienes se amortizar醤 aplicando el m閠odo que mejor refleje el patr髇 con arreglo al cual se estima que vayan a ser consumidos. En particular las minas se amortizar醤 en funci髇 del tonelaje extra韉o o utilizando otros criterios racionales que se apoyen en bases firmes de gesti髇.

4. El valor residual, la vida 鷗il y el m閠odo de amortizaci髇 de los elementos de inmovilizado material se revisar醤, como m韓imo, en la fecha de cierre de cada ejercicio.

Los cambios que, en su caso, pudieran originarse en el valor residual, la vida 鷗il y el m閠odo de amortizaci髇 de un activo, se contabilizar醤 como cambios en las estimaciones contables, salvo que se tratara de un error.

5. Cuando proceda reconocer p閞didas por deterioro, en los ejercicios siguientes se ajustar醤 las dotaciones a la amortizaci髇 del inmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable. Se actuar del mismo modo en caso de reversi髇 de las citadas p閞didas.

3.6. Momento de inicio del proceso de amortizaci髇

1. La amortizaci髇 se inicia a partir del momento en que el activo se encuentre en condiciones de funcionamiento, entendi閚dose por ello, desde que el inmovilizado puede producir ingresos con regularidad, una vez concluidos los per韔dos de prueba, es decir cuando est disponible para su utilizaci髇.

2. Con car醕ter general se entender que la puesta en condiciones de funcionamiento se producir en el momento en que los bienes del inmovilizado, despu閟 de superar un montaje, instalaci髇 y pruebas necesarias, est閚 en condiciones de participar normalmente en el proceso productivo al que est醤 destinados.

3.7. Momento de cese del proceso de amortizaci髇

La amortizaci髇 cesar en la fecha en la que el activo se clasifique como mantenido para la venta.

De acuerdo con lo anterior, la amortizaci髇 no cesar cuando el activo est sin utilizar o se haya retirado temporalmente del uso, a menos que se encuentre totalmente amortizado, con independencia de la necesidad de revisar su patr髇 de consumo.

3.8. Otras consideraciones

1. Se amortizar de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado material que tenga un coste significativo en relaci髇 con el coste total del elemento. Podr醤 agruparse aquellas partes significativas de un elemento de inmovilizado material que tengan vida 鷗il y m閠odos de amortizaci髇 coincidentes con otras partes significativas que formen parte del mismo elemento.

2. Las amortizaciones de los elementos del inmovilizado material se cargar醤 en la cuenta de p閞didas y ganancias como un gasto del ejercicio. Cuando este gasto se incorpore en el coste de otro inmovilizado, el mayor valor del activo se reconocer empleando como contrapartida los trabajos realizados por la empresa para s misma.

3. La amortizaci髇 se contabilizar incluso si el valor razonable del activo excede a su valor contable, siempre que el valor residual del activo no supere su valor contable.

4. Los terrenos y los edificios son activos independientes, y se contabilizar醤 por separado, incluso si han sido adquiridos de forma conjunta. Los edificios tienen una vida 鷗il limitada y por tanto, son activos amortizables. Un incremento en el valor de los terrenos en los que se asienta un edificio no afectar a la determinaci髇 del importe amortizable del edificio.

5. Por su parte, los terrenos tienen una vida ilimitada y por tanto no se amortizan, dejando al margen algunas excepciones como minas, canteras y vertederos, o algunos componentes depreciables como los cierres. Si el coste de un terreno incluye los costes de desmantelamiento, traslado y rehabilitaci髇, esa porci髇 del coste del terreno se amortizar a lo largo del periodo en el que se obtengan beneficios por haber incurrido en esos costes.

Tercera. Formas especiales de adquisici髇 del inmovilizado material

1. Adquisiciones a t韙ulo gratuito

1. El inmovilizado material adquirido sin contraprestaci髇 se reconocer por su valor razonable, de acuerdo con lo previsto en la norma de registro y valoraci髇 sobre subvenciones, donaciones y legados recibidos del Plan General de Contabilidad.

2. Se aplicar este mismo criterio cuando la empresa adquiera a t韙ulo gratuito el derecho de uso sobre bienes del inmovilizado material durante la pr醕tica totalidad de su vida econ髆ica.

2. Permutas de inmovilizado material

A efectos de esta Resoluci髇 se entiende que un elemento del inmovilizado material se adquiere por permuta cuando se recibe a cambio de la entrega de activos no monetarios o de una combinaci髇 de 閟tos con activos monetarios.

2.1. En las operaciones de permuta de activos del inmovilizado material se aplicar醤 los siguientes criterios de valoraci髇:

  • a) Si la permuta tiene car醕ter comercial, el inmovilizado material recibido se valorar por el valor razonable del activo entregado m醩, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio, salvo que se tenga una mejor evidencia del valor razonable del activo recibido y con el l韒ite de este 鷏timo. Las diferencias de valoraci髇 que pudieran surgir al dar de baja el elemento entregado se reconocer醤 en la cuenta de p閞didas y ganancias.
  • b) Si la permuta no tiene car醕ter comercial, o no puede obtenerse una estimaci髇 fiable del valor razonable de los elementos que intervienen en la operaci髇, el activo recibido se valorar por el valor contable del bien que se da de baja m醩, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado, con el l韒ite, cuando est disponible, del valor razonable del inmovilizado recibido si 閟te fuera menor.
  • c) El inmovilizado entregado se dar de baja por su valor contable.

2.2. Se considera que una transacci髇 tiene car醕ter comercial cuando:

  • a) La configuraci髇 (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del inmovilizado recibido difiere de la configuraci髇 de los flujos de efectivo del activo entregado; o
  • b) El valor actual de los flujos de efectivo despu閟 de impuestos de las actividades de la empresa afectadas por la permuta, se ve modificado como consecuencia de la operaci髇.

Adem醩 es necesario, que cualquiera de las diferencias surgidas por las anteriores causas a) o b), resulte significativa al compararla con el valor razonable de los activos intercambiados.

2.3. Las operaciones de permuta en que se entrega como pago parcial efectivo u otro activo monetario se presumir醤 comerciales, salvo que la contraprestaci髇 monetaria no sea significativa en comparaci髇 con el componente no monetario de la transacci髇.

En consecuencia, la empresa que adquiere un elemento del inmovilizado material a cambio de otro m醩 un diferencial monetario, reconocer el bien recibido por el valor razonable del activo entregado, salvo que se tenga una mejor evidencia del valor razonable del activo recibido y con el l韒ite de este 鷏timo, m醩 las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio.

2.4. Las operaciones de permuta en que se recibe como cobro parcial efectivo u otro activo monetario se presumir醤 comerciales, salvo que la contraprestaci髇 monetaria no sea significativa en comparaci髇 con el componente no monetario de la transacci髇.

En consecuencia, la empresa que entrega un elemento del inmovilizado material a cambio de otro m醩 un diferencial monetario, reconocer el bien recibido por su valor razonable.

2.5. Para contabilizar las permutas de car醕ter comercial se aplicar醤 las siguientes reglas:

  • a) Cuando el valor por el que se registra el bien recibido, de acuerdo con lo indicado en la presente norma, sea superior al valor contable del inmovilizado entregado, se registrar un resultado positivo en la cuenta 771. 獴eneficios procedentes del inmovilizado material.
  • b) La diferencia negativa que se ponga de manifiesto entre el valor por el que se registre el bien recibido, tal como se determina en la presente norma, y el valor contable del inmovilizado entregado a cambio, se anotar en la cuenta 671.玃閞didas procedentes del inmovilizado material.

2.6. Para contabilizar las permutas de car醕ter no comercial se estar a lo siguiente:

  • a) Cuando el valor por el que se registra el bien recibido, de acuerdo con lo indicado en la presente norma, sea inferior al valor contable del inmovilizado entregado, se registrar un resultado negativo que se anotar en la cuenta 671. 玃閞didas procedentes del inmovilizado material, del Plan General de Contabilidad.
  • b) Cuando existan p閞didas por deterioro de valor acumuladas que afecten al inmovilizado entregado, la diferencia entre su precio de adquisici髇 y su amortizaci髇 acumulada ser el l韒ite por el que se podr valorar el inmovilizado recibido a cambio, en el caso de que el importe recuperable de este 鷏timo fuera mayor que el valor contable del bien entregado.

Al dar de baja el inmovilizado por el valor contable se reconocer, en su caso, la reversi髇 del deterioro en la cuenta 791. 玆eversi髇 del deterioro del inmovilizado material del Plan General de Contabilidad, por la diferencia existente entre el valor por el que deba registrarse el bien recibido, tal como se determina en la presente Resoluci髇, y el valor contable del inmovilizado entregado.

3. Aportaciones de capital no dinerarias

1. Los bienes de inmovilizado recibidos en concepto de aportaci髇 no dineraria de capital se valorar醤 por su valor razonable en el momento de la aportaci髇 conforme a lo se馻lado en la norma sobre transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio del Plan General de Contabilidad, pues en este caso se presume que siempre se puede estimar con fiabilidad el valor razonable de dichos bienes.

En el caso excepcional de que surja una diferencia entre los valores de escritura y los valores por los que deben registrarse los bienes recibidos en concepto de aportaci髇 no dineraria, la citada diferencia se reconocer en la cuenta 110.Prima de emisi髇 o asunci髇.

2. El aportante de los bienes contabilizar la operaci髇 de acuerdo con los criterios recogidos en la presente norma para las operaciones de permuta.

Cuarta. Baja en cuentas

1. Regla general

1. Los elementos del inmovilizado material se dar醤 de baja en el momento de su enajenaci髇 o disposici髇 por otra v韆, o cuando no se espere obtener de los mismos beneficios o rendimientos econ髆icos futuros.

2. El resultado de la enajenaci髇 o baja de los elementos del inmovilizado material vendr determinado por la diferencia entre el importe que en su caso se obtenga, neto de los costes de venta, y su valor contable, y se imputar en la cuenta de p閞didas y ganancias del ejercicio en que se produzca, formando parte del resultado de explotaci髇.

2. Casos especiales

2.1. Entregas a t韙ulo gratuito

Sin perjuicio de lo dispuesto en la norma de registro y valoraci髇 sobre operaciones entre empresas del grupo del Plan General de Contabilidad, cuando una empresa entregue un elemento del inmovilizado material a t韙ulo gratuito, deber darlo de baja por su valor en libros y reconocer el correspondiente gasto en la cuenta de p閞didas y ganancias.

2.2. Baja por expropiaci髇

1. Los elementos del inmovilizado material que sean objeto de un procedimiento de expropiaci髇 forzosa se dar醤 de baja cuando se produzca su puesta a disposici髇 mediante la firma del acta de consignaci髇 del precio y ocupaci髇, reconoci閚dose el correspondiente resultado en la cuenta de p閞didas y ganancias, por la diferencia, si la hubiere, entre el valor contable del bien expropiado y la contraprestaci髇 recibida.

2. En el supuesto de que el importe final a recibir estuviera condicionado a la resoluci髇 de un posterior recurso o litigio, el derecho de cobro adicional solo se reconocer cuando la sentencia adquiera firmeza.

3. A partir del reconocimiento del activo financiero y hasta su cobro, se proceder a reconocer, en su caso, el correspondiente ingreso financiero de acuerdo con el m閠odo del tipo de inter閟 efectivo.

4. Si la empresa recibe un dep髎ito previo a cuenta del justiprecio o la indemnizaci髇 por r醦ida ocupaci髇, deber contabilizar la entrada de tesorer韆 y un pasivo por el anticipo recibido en compensaci髇 de los bienes expropiados, que se dar de baja cuando se produzca la mencionada puesta a disposici髇. En su caso, habr que considerar el efecto financiero de la operaci髇 asociado al citado pasivo, siempre que pueda estimarse con la suficiente fiabilidad.

2.3. Baja por siniestro

1. La empresa dar de baja el valor en libros de los bienes del inmovilizado material que ya no puedan ser utilizados por causa de un incendio, inundaci髇 o cualquier otro siniestro mediante el reconocimiento de un gasto en la cuenta de p閞didas y ganancias.

2. Cuando el activo se encuentre asegurado y la compensaci髇 a recibir sea pr醕ticamente cierta o segura, es decir, la empresa se encuentre en una situaci髇 muy pr髕ima a la que goza el titular de un derecho de cobro, habr que registrar contablemente la indemnizaci髇 a percibir circunstancia que motivar el reconocimiento del correspondiente ingreso. Hasta que no desaparezca la incertidumbre asociada a la indemnizaci髇 que finalmente se acuerde, la empresa solo podr contabilizar un ingreso por el importe de la p閞dida incurrida, salvo que el importe m韓imo asegurado fuera superior, en cuyo caso, el ingreso se registrar por este 鷏timo valor, siempre y cuando la entidad aseguradora hubiera aceptado el siniestro.

2.4. Elementos del inmovilizado material, distintos de los inmuebles, adquiridos para su arrendamiento temporal y posterior venta en el curso ordinario de las operaciones

Cuando una entidad, en el curso ordinario de sus actividades, ceda en uso elementos del inmovilizado material, distintos de los inmuebles, en r間imen de arrendamiento operativo, para su posterior enajenaci髇, reclasificar estos elementos patrimoniales a las existencias en la fecha en que se acuerde el cambio de destino, y, en consecuencia, el ingreso derivado de la baja se presentar formando parte del importe neto de la cifra anual de negocios.

2.5. Baja en ejecuci髇 de una garant韆, y por la daci髇 en pago o para pago de una deuda

1. Los bienes del inmovilizado cedidos en ejecuci髇 de una garant韆 o la daci髇 en pago o para pago de una deuda se dar醤 de baja por su valor en libros, circunstancia que originar la cancelaci髇 total o parcial, seg鷑 proceda, del correspondiente pasivo financiero y, en su caso, el reconocimiento de un resultado.

2. A tal efecto, la diferencia entre el valor razonable del inmovilizado y su valor en libros se calificar como un resultado de la explotaci髇, y la diferencia entre el valor del pasivo que se cancela y el valor razonable del bien como un resultado financiero.

Quinta. Inversiones inmobiliarias

1. Definici髇

1. Son inversiones inmobiliarias las definidas en el Plan General de Contabilidad como activos no corrientes que sean inmuebles y que se posean para obtener rentas, plusval韆s o ambas, en lugar de para:

  • a) Su uso en la producci髇 o suministro de bienes o servicios distintos del alquiler, o bien para fines administrativos; o
  • b) Su venta en el curso ordinario de las operaciones de la empresa.

2. Los terrenos y edificios cuyos usos futuros no est閚 determinados en el momento de su incorporaci髇 al patrimonio de la empresa se calificar醤 como inversi髇 inmobiliaria. Asimismo, los inmuebles que est閚 en proceso de construcci髇 o mejora para su uso futuro como inversiones inmobiliarias, se calificar醤 como tales.

3. En aquellos casos en los que un inmueble se destine tanto para la generaci髇 de plusval韆s o rentas como para la producci髇 o suministro de bienes o servicios, incluyendo su utilizaci髇 para fines administrativos, resultar醤 de aplicaci髇 de forma separada los criterios establecidos en las normas primera a cuarta inclusive de esta Resoluci髇 y en la norma quinta siempre que los distintos componentes puedan ser vendidos de forma independiente. En caso contrario, el inmueble solo podr calificarse como inversi髇 inmobiliaria cuando se utilice una porci髇 insignificante del mismo para la producci髇 o suministro de bienes o servicios o para fines administrativos.

4. La prestaci髇 de servicios complementarios a los ocupantes de un inmueble no impedir su tratamiento como inversi髇 inmobiliaria en la medida en que dichos servicios puedan ser calificados como poco significativos en relaci髇 al contrato global.

2. Registro y valoraci髇

El registro y valoraci髇 de las inversiones inmobiliarias se efectuar aplicando los criterios contenidos en las normas anteriores, relativas al inmovilizado material.

3. Cambio de destino

La clasificaci髇 inicial de un inmueble deber modificarse siempre que haya cambiado la funci髇 que desempe馻 en la empresa, de acuerdo con las siguientes reglas.

3.1. Reclasificaci髇 de inversiones inmobiliarias al inmovilizado material

La reclasificaci髇 tendr lugar cuando la empresa comience a utilizar el inmueble en la producci髇 o suministro de bienes o servicios, o bien para fines administrativos.

3.2. Reclasificaci髇 de inversiones inmobiliarias a existencias

La reclasificaci髇 tendr lugar cuando la empresa inicie una obra encaminada a producir una transformaci髇 sustancial del inmueble con la intenci髇 de venderlo. Si se decide enajenar o disponer por otra v韆 del inmueble, sin llevar a cabo una obra sustancial con car醕ter previo, el inmueble se seguir considerando una inversi髇 inmobiliaria. Asimismo, si la entidad inicia una obra sobre una inversi髇 inmobiliaria que no tiene por objeto el cambio de la utilidad o funci髇 desempe馻da por el activo, no proceder su reclasificaci髇 durante la nueva etapa de desarrollo.

3.3. Reclasificaci髇 de inmovilizado material a inversiones inmobiliarias

La reclasificaci髇 tendr lugar cuando la empresa deje de utilizar el inmueble en la producci髇 o suministro de bienes o servicios, o bien para fines administrativos y se destine a obtener rentas, plusval韆s o ambas.

3.4. Reclasificaci髇 de existencias a inversiones inmobiliarias

En aquellos casos en que la venta de inmuebles forme parte de la actividad ordinaria de la empresa, los inmuebles que formen parte de las existencias se consideran inversiones inmobiliarias cuando sean objeto de arrendamiento operativo.